中外合資企業(yè)所得稅法精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾蕚淞瞬煌L格的5篇中外合資企業(yè)所得稅法，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

外商投資企業(yè)和外國企業(yè)季度預繳所得稅時，應計入“應交稅金——應交所得稅”

科目，同時貸記“銀行存款——人民幣戶”科目。

例：某中外合資公司，計劃全年盈利10萬元。按季預繳所得稅：10×1／4×33%＝0.825（萬元），財務人員作會計分錄：

借：應交稅金——應交所得稅8250

貨：銀行存款——人民幣戶8250

2.年終匯算清繳所得稅的賬務處理

企業(yè)所得稅是按年計算，分季預繳。季度終了后15日內(nèi)預繳；年度終了后五個月內(nèi)匯算清繳，多退少補。

例1.某中美合資企業(yè)的中國總機構(gòu)在一個納稅年度內(nèi)獲取所得100萬元，中國規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率為33%.它的瑞士分支機構(gòu)同年獲取所得折合人民幣20萬元，如果瑞士政府規(guī)定的所得稅稅率為30%，已繳瑞士政府所得稅折合人民幣6萬元。計算居住國中國政府在直接抵免下應征所得稅稅額：

首先計算該合資企業(yè)抵免限額：200000×33%＝66000（元）居住國中國允許直接抵免的已繳非居住國瑞士政府的所得稅稅額為60000元。計算居住國中國政府直接抵免下應征所得稅稅額：（1000000＋200000）×33%－60000＝336000（元）

注意，上述應繳所得稅實際上包括了居住國中國行使居民管轄權(quán)，就來自非居住國的所得補征稅額為：（33%－30%）×200000＝6000（元）

若該合營企業(yè)在營業(yè)外支出中，列支了稅收滯納金和罰款10000元，向受益單位直接捐贈款100000元，在管理費用中多列招待費5000元，則應調(diào)增當年應交所得稅：（10000＋100000＋5000）×33%＝37950（元）

根據(jù)以上計算，該合資企業(yè)全年應納所得稅為：336000＋37950＝373950（元）

該合資企業(yè)全年已預繳所得稅：1000000×33%＝330000（元）

應補繳所得稅：373950－330000＝43950（元）

沖減應交所得稅和補交稅款差額的會計處理如下：

借：利潤分配——未分配利潤43950

貸：應交稅金——應交所得稅43950

向稅務機關(guān)補繳所得稅時：

借：應交稅金——應交所得稅43950

貸：銀行存款——人民幣戶43950

如果全年預繳所得稅大于全年應繳所得稅，多繳之數(shù)可留待預繳下年第一季度所得稅時扣除。如果稅務機關(guān)將多繳的稅款退回企業(yè)，則作如下會計分錄：

借：銀行存款——人民幣戶×××

貸：應交稅金——應交所得稅×××

例2.某外國企業(yè)1996年外幣所得100萬美元，其中80萬美元在各季預繳所得稅款時按當時的外匯牌價折合成人民幣664萬元，全年預繳所得稅額為219.12萬元（664×33%）。到1996年底匯算清繳時，只就未繳稅的外幣所得20萬美元，按12月31日的外匯牌價假設(shè)為1：8.20，折合成人民幣164萬元補繳所得稅。同時，該企業(yè)1995年將支付給總機構(gòu)上一年度利潤10萬元、購置固定資產(chǎn)支出8萬元列入成本費用。試計算年終匯算清繳時應補繳的所得稅，并作會計處理。

1996年該外國企業(yè)折合成人民幣的應稅所得額為：6640000＋1640000＝8280000（元）

全年應納所得稅額為：8280000×33%＝2732400（元）

另外，根據(jù)我國稅法和財務會計制度有關(guān)規(guī)定，應調(diào)增當年應交所得稅為：（100000＋80000）×33%＝59400（元）

年終匯算清繳應補稅額為：2732400＋59400－2191200＝600600（元）

補繳所得稅的會計分錄如下：

借：應交稅金——應交所得稅600600

貸：銀行存款——人民幣戶600600

3.再投資退稅的會計處理

外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定：外商投資企業(yè)的外國投資者，如果將從企業(yè)取得的利潤直接再投資于該企業(yè)，增加注冊資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營期不少于五年的，經(jīng)投資者申請，國家稅務機關(guān)批準，退還其再投資部分已繳納所得稅款的40%.對國務院另有優(yōu)惠規(guī)定的，依照國務院的規(guī)定辦理。

外國投資者申請再投資退稅時，投資企業(yè)要出具證明，明確投資資金的來源、金額和投資期限。同時，還要遞交投資協(xié)議、合同等文件副本。再投資退稅，不包括已納的地方所得稅。

例如，某中外合資企業(yè)1994年獲取利潤100萬元。中、外雙方按投資協(xié)議分配，各占50%，已納所得稅33萬元。

外國投資者1994年獲取的收益為：100×50%－100×50%×33%＝33.5（萬元）

若外國投資者將所得利潤30萬元用于再在我國境內(nèi)投資，則要退還其已繳納稅款的40%.退稅額＝［30／（1－33%）］×30%×40%＝5.3731（萬元）

企業(yè)收到稅務機關(guān)的退稅款時，作會計分錄：

借：銀行存款53731

貸：所得稅53731

4.外商投資企業(yè)合營期滿產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓清算收益所得稅的計算和賬務處理

外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定：“外商投資企業(yè)進行清算時，其資產(chǎn)凈額或者剩余財產(chǎn)減除企業(yè)未分配的利潤、各項基金和清算費用后的余額，超過實繳資本的部分為清算所得，應當依照本法規(guī)定繳納所得稅”。在計算企業(yè)的清算收益時，要對企業(yè)現(xiàn)存的財產(chǎn)重新進行估價。對于評估價值比原賬面價值高的部分，應貸記“清算損益”科目，低的部分應借記“清算損益”科目。對于清算收益應比作利潤繳納企業(yè)所得稅。

例：某中外合資企業(yè)經(jīng)營期滿，中、外雙方按合同規(guī)定進行清算，通過對企業(yè)存貨和固定資產(chǎn)估價和評定，原材料應增值10000元，產(chǎn)成品應增值5000元，固定資產(chǎn)應增值100000元，清算費用為2000元。試計算清算損益和應納所得稅額，并作會計處理。

（1）對存貨的清算收益作會計分錄：

借：原材料10000

產(chǎn)成品5000

貸：清算損益15000

（2）對固定資產(chǎn)清算收益作會計分錄：

借：固定資產(chǎn)100000

貸：清算損益100000

（3）清算費用2000元減少清算收益作會計分錄：

借：清算損益2000

貸：銀行存款2000

根據(jù)以上結(jié)果，企業(yè)清算損益（收益）為：

15000＋100000－2000＝l13000（元）

根據(jù)稅法規(guī)定，清算凈收益應繳所得稅為：

113000×33%＝37290（元）

會計分錄為：

借：清算損益37290

貸：應交稅金——應交所得稅37290

向稅務機關(guān)繳納稅款時：

借：應交稅金——應交所得稅37290

貸：銀行存款37290

5.預提所得稅的計算和賬務處理

我國稅法規(guī)定，外國企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，而有取得來源于中國境內(nèi)的利潤、利息、租金、特許權(quán)使用費和其他所得的，或者雖然設(shè)有機構(gòu)、場所、但上述所得與其機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，都應當繳納20%的所得稅，稅款由支付人在每次支付款項中扣繳。采用這種方法征收的所得稅，國際上通常稱為預提所得稅。

現(xiàn)舉例說明預提所得稅的會計處理。

例如，在我國沒有設(shè)立機構(gòu)、場所的某外國企業(yè)，1995年有來源于我國的股息、利息、租金共計100000元。試計算該年應納的預提所得稅，并作會計處理。

該外國企業(yè)1995年應納我國預提所得稅為：100000×20%＝20000（元）

會計分錄如下：

借：利潤分配20000

貸：應交稅金——預提所得稅20000

向稅務機關(guān)繳納稅款時（由付款人代繳）：

篇2

一、何謂“逆向避稅”

為了吸引外商投資，發(fā)展本國經(jīng)濟，我國對中外合資企業(yè)、外商獨資企業(yè)和中外合作企業(yè)（簡稱三資企業(yè)）給予了多種稅收優(yōu)惠。從國際避稅的一般原理出發(fā)，中國是低稅區(qū)，在三資企業(yè)和其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行交易時，從國際避稅的角度考慮，應該把利潤從高稅國轉(zhuǎn)移到低稅國――中國，以達到減輕全球稅負的目的，這就是順向避稅，所謂順向，是指收入由高稅國流向低稅國。但是，在實踐中我們發(fā)現(xiàn)很多三資企業(yè)，運用各種方法把利潤從中國轉(zhuǎn)移出去，逃避中國的稅負，就其所承擔的稅負總額來說，其在高稅國實現(xiàn)了較多的利潤，將要承擔更重的稅負，這種違背國際避稅一般規(guī)律的避稅行為稱為“逆向避稅”。之所以稱之為避稅，因其確實是逃避了中國的稅收。

二、外商投資企業(yè)逆向避稅的原因

根據(jù)外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法，雖然我國對外商投資企業(yè)的所得稅稅率為30%企業(yè)所得稅和3%的地方所得稅，但是，另有許多地區(qū)優(yōu)惠、行業(yè)優(yōu)惠及“免二減三”的優(yōu)惠，外資所承擔的實際稅率遠遠低于世界一般企業(yè)所得稅的水平，但我們并沒有看到經(jīng)典的避稅模式，即外資紛紛把其在高稅國實現(xiàn)的利潤通過轉(zhuǎn)讓定價的方式轉(zhuǎn)移到中國實現(xiàn)，從而達到規(guī)避全球稅負的目的，實際情況是每年因為外資合理避稅而造成的稅收流失相當可觀。那么三資企業(yè)為什么要采取“逆向避稅”的方法，究其原因主要在以下幾個方面：

1、 避免與中方分享利潤。對于三資企業(yè)中的合資企業(yè)來說，中外雙方根據(jù)股權(quán)比例分享利潤，對于合作企業(yè)來說，雙方的利潤由合同規(guī)定。如果外方投資者通過轉(zhuǎn)讓定價將利潤轉(zhuǎn)移到國外的關(guān)聯(lián)企業(yè)中去，使合資、合作企業(yè)的利潤出現(xiàn)零利潤或負利潤，雖然這樣做使其全球稅負有所增加，但卻避免了與中方分享利潤，從而達到收益最大化。

2、 避免匯率風險。我國的貨幣還不能自由兌換，外資企業(yè)缺少規(guī)避匯率風險的工具。跨國公司對外投資的收益最終要匯回母公司，如果子公司獲得的利潤在中國停留過長的時間可能會遇到中國貨幣貶值的風險，所以把利潤盡快匯回到母公司是理性的選擇，但是，中國的外匯管理條例規(guī)定，外商投資企業(yè)的外方投資者稅后的利潤、紅利的匯出，持董事會利潤分配決議書可以從其外匯賬戶中支付，所以，采用匯回利潤的方式只能以一年為周期，而這一年中的匯率風險全部由跨國公司承擔，所以采用轉(zhuǎn)讓定價的方式把利潤隨每一筆交易轉(zhuǎn)移到國外就分散了風險。

3、 加速資本回收。跨國納稅人為了加速對子公司投資成本的回收和利潤的匯回，往往提高對子公司的供貨價格和勞務費用，壓低子公司對母公司的收費標準，壓低對中外合資企業(yè)對產(chǎn)品的回購價格以盡快收回投資，這種思路一般為中小跨國公司所采用，在我國賬面虧損最嚴重的也是中小型三資企業(yè)，他們在中國的投資以短期利潤最大化為原則。由于政治制度不同，不排除某些跨國公司對中國利用外資政策的穩(wěn)定性的擔心，所以采用轉(zhuǎn)讓定價把利潤暗中轉(zhuǎn)移出去，以盡快的收回投資。

4、 調(diào)節(jié)利潤，改變子公司在當?shù)氐男蜗蟆．斠粋€公司經(jīng)營順利，盈利豐富的時候，可能會出現(xiàn)工人要求提高工資，或地方政府提出一些“非分”的要求，所以，為了掩飾子公司的盈利能力，可以提高向子公司的供貨價格同時壓低回購價格，實行轉(zhuǎn)讓定價，減少子公司的利潤。

5、 轉(zhuǎn)移資金，控制市場。在逆向避稅行為中，非稅動機占有相當?shù)谋戎兀谖覈娜Y企業(yè)逆向避稅中，很多是跨國公司處于世界范圍內(nèi)安排投資、生產(chǎn)、銷售以及科研活動的考慮而進行的。一個跨國公司可能在世界各地有多個子公司，從全球戰(zhàn)略的角度，把在中國實現(xiàn)的利潤轉(zhuǎn)移出去，以控制目標市場。

三、逆向避稅的表現(xiàn)方式

1、轉(zhuǎn)讓定價避稅。轉(zhuǎn)讓定價是指公司集團內(nèi)部以及有其他關(guān)聯(lián)關(guān)系的各單位之間，對相互交易所專門制定的一種內(nèi)部結(jié)算價格。這是國際避稅的最主要的方式，一般通過關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行。在華外資企業(yè)和其在境外的關(guān)聯(lián)企業(yè)利用貨物銷售中的高進低出、向關(guān)聯(lián)企業(yè)多支付利息、勞務費用，多支付無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的受讓費用等方式，以達到減少在中國實現(xiàn)的利潤。在中外合資企業(yè)中外方往往控制原材料的采購和產(chǎn)品的銷售，控制營銷網(wǎng)絡(luò)，可以輕易轉(zhuǎn)移一部分本應大家分享的利潤。

2、資本弱化避稅。資本弱化是企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)中負債資本大于權(quán)益資本的資本結(jié)構(gòu)安排現(xiàn)象。由于負債的利息可以在稅前扣除，而股息支付不能在稅前扣除，所以從理論上來說，增加負債進而增加利息的支付可以增加企業(yè)的價值。這本來是企業(yè)的一種選擇，但是過分的資本弱化損害了國家的稅收利益。我國的稅法并沒有規(guī)定負債資本與權(quán)益資本的比例，三資企業(yè)往往通過債務融資的方式投入資金，通過向境外控股公司支付利息，轉(zhuǎn)移利潤，從而實現(xiàn)在不同的稅收管轄權(quán)之間轉(zhuǎn)移納稅義務，以減少全球的納稅義務。

3、逃避預提稅。 按照稅法規(guī)定，外商投資企業(yè)的境外母公司向外商投資企業(yè)提供專有技術(shù)等所得到的特許權(quán)使用費在匯往境外時要繳納預提稅。為規(guī)避預提稅，境外母公司往往把工業(yè)知識產(chǎn)權(quán)的特許權(quán)使用費打入設(shè)備的價格，不再單獨收取特許權(quán)使用費。

4、推遲企業(yè)開始獲利年度。我國《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營期限在10年以上的，從開始獲利的前兩年免稅，后三年減半征收，有些外商投資企業(yè)通過向境外轉(zhuǎn)移利潤，人為延長虧損年限，盡量推遲開始獲利年度。

5、濫用稅收減免優(yōu)惠。很多外商投資企業(yè)在“免二減三”期滿后通過更換廠名和另設(shè)立新的外資企業(yè)的方法，重新享受“免二減三”的優(yōu)惠。

6、改變企業(yè)組織形式。我國《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，外商投資企業(yè)如果其總機構(gòu)設(shè)在中國境內(nèi)，要就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅。這說明我國在判定法人居民身份時是把法律標準和總機構(gòu)標準結(jié)合起來使用的。如果一家公司在我國依法注冊成立，但總機構(gòu)不在我國，那么該公司是我國的法人，但不是法人居民。在現(xiàn)實中，一些外商投資企業(yè)將實際上設(shè)在我國境內(nèi)的總機構(gòu)采用虛假遷出的方法改為分支機構(gòu)，從而變無限的居民納稅義務為有限的非居民納稅義務。

四、反“逆向避稅”的對策

由于逆向避稅對中方投資者和國家的法定權(quán)益造成了損失，針對逆向避稅的主要方法，結(jié)合我國的國情，應從以下幾個方面進行防范和管制：

1、 完善轉(zhuǎn)讓定價稅收制度。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織在1995年就關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價避稅問題發(fā)表了《跨國企業(yè)和稅務部門轉(zhuǎn)讓定價指南》，對關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價提出了正常交易原則的運用、傳統(tǒng)的和創(chuàng)新的轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整方法，以及處置轉(zhuǎn)讓定價的爭議的管理方法。美國《國內(nèi)收入法典》第482節(jié)規(guī)定了轉(zhuǎn)讓定價稅制。我國在1998年制定了《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理規(guī)程》，對關(guān)聯(lián)企業(yè)的認定和轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整做出了詳細規(guī)定。但是某些規(guī)定過于原則，使稅務機關(guān)在具體執(zhí)行時不容易掌握，所以對轉(zhuǎn)讓定價稅制要進一步明確，對轉(zhuǎn)讓定價稅制的適用對象、轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整方法、調(diào)整程序可參考國際標準、結(jié)合中國的國情作出進一步規(guī)定。

2、 建立資本弱化稅制。資本弱化雖然是企業(yè)在融資方面的自的體現(xiàn)，但過分的資本弱化損害了國家的稅收利益，所以必須加以限制。美國、英國等世界上許多國家都有關(guān)于資本弱化稅制的專門規(guī)定。其中一般規(guī)定有負債資本與權(quán)益資本的比例，比如，美國為1.5：1，英國為3：1。我國在外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法中并無如此明確的規(guī)定。對于資本弱化稅制所適用的企業(yè)，一般有控制比例的規(guī)定，美國為50%，英國為75%，日本為50%，我國可以將比例設(shè)定在50%，即我國的一個居民公司如果50%的股權(quán)由另一個公司直接或間接掌握，則前者向后者支付的利息要受到資本弱化法規(guī)的限制。鑒于外資企業(yè)在我國的資本弱化現(xiàn)象已經(jīng)比較嚴重，所以應盡快完善相關(guān)法規(guī)。

3、 采用預約定價制。轉(zhuǎn)讓定價是跨國公司的一個內(nèi)部管理問題，同時又涉及相關(guān)國家利益。目前稅務機關(guān)對轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整方法都不盡人意。而預約定價制是指跨國企業(yè)根據(jù)自己的經(jīng)營戰(zhàn)略和內(nèi)部管理要求，向稅務機關(guān)提出本企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價方法，稅務機關(guān)在對企業(yè)申報的轉(zhuǎn)讓定價方法進行審批的基礎(chǔ)上達成預約定價協(xié)議。我國一些稅務機關(guān)已經(jīng)和企業(yè)簽訂預約定價協(xié)議，在簽訂協(xié)議的過程中要加大納稅人的舉證責任。

篇3

關(guān)鍵詞：外商投資企業(yè)；轉(zhuǎn)移定價；逆向避稅；機制

中圖分類號：F832.45　文獻標識碼：A

文章編號：1007-7685(2012)02-0102-04

不同國家或地區(qū)的稅制與稅率通常是不同的，利用這種稅制稅率差異通過轉(zhuǎn)移定價實現(xiàn)避稅目的是跨國公司慣用的手段。現(xiàn)實經(jīng)營活動中，跨國公司在籌劃轉(zhuǎn)移定價避稅時，要綜合考慮公司所得稅稅率、關(guān)稅稅率、利潤及利息匯出的預提稅稅率以及公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)等各種因素。跨國公司利用轉(zhuǎn)移定價避稅的表現(xiàn)形式各種各樣，可通過將利潤從高公司所得稅率國轉(zhuǎn)移至低公司所得稅率國，也有通過轉(zhuǎn)移定價將稅前盈利從低稅率管轄區(qū)轉(zhuǎn)移至高稅率管轄區(qū)，發(fā)生“逆向避稅”的現(xiàn)象。逆向避稅是跨國公司為謀求最大限度的集團整體利益，通過轉(zhuǎn)移定價轉(zhuǎn)移稅前利潤的行為，其運作模式與國際順向避稅是完全反向的。

2008年1月1日我國新企業(yè)所得稅法實施前，對外商投資企業(yè)名義上一直按33％的合并稅率征稅，其中，國家名義所得稅率30％，地方名義所得稅率3％。但實際上自1978年改革開放以來，我國為吸引外資實行了各種稅收優(yōu)惠政策，使外商投資企業(yè)實際承擔的所得稅率只有13％左右。新企業(yè)所得稅法實施后，外商投資企業(yè)將按照25％的法定名義所得稅率繳稅。事實上，25％的稅率仍然低于全世界159個實行企業(yè)所得稅國家或地區(qū)28.6％的平均稅率。而讓人費解的是，無論是《新企業(yè)所得法》頒布前還是生效后，很多外商投資企業(yè)仍然選擇通過轉(zhuǎn)移定價將在我國境內(nèi)實現(xiàn)的利潤“逆向”調(diào)至境外高稅區(qū)的母國總公司或其他國家的子公司，這不僅損害我國的稅收權(quán)益，更造成了我國利用外資的一個不良現(xiàn)象――“逆向避稅”。細究其表現(xiàn)，可歸結(jié)為下述八個方面。

一、規(guī)避外匯管制

外匯管制是造成我國外商投資企業(yè)利用轉(zhuǎn)移定價逆向避稅的一個重要的間接原因。跨國公司轉(zhuǎn)移定價避稅的最主要稅種是所得稅。世界上大部分國家政府在向企業(yè)征收所得稅時，按照企業(yè)的利潤額來計算納稅額。因此，為了降低向公司所在各東道國繳納的總稅款，跨國公司通常會利用高轉(zhuǎn)移定價增加高所得稅率國家及地區(qū)母公司或子公司的成本，同時利用低轉(zhuǎn)移定價減少低所得稅率國家及地區(qū)母公司或子公司的成本，以此將盡可能多的公司稅前利潤留在或轉(zhuǎn)移至低所得稅率國家及地區(qū)的母公司或子公司。

我國的所得稅率總體低于外國，我國外商投資企業(yè)在與其母國或其他國家及地區(qū)的關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生交易時，已不具備利用“高進低出”轉(zhuǎn)讓價格策略將利潤轉(zhuǎn)出境外的條件，否則意味著外商投資企業(yè)所歸屬的跨國公司避稅額度為負，繳納的所得稅額增加；而如果外商投資企業(yè)利用反向的“低進高出”轉(zhuǎn)移價格策略，則這不僅意味著外商投資企業(yè)所歸屬的跨國公司避稅額度是正的，繳納的所得稅額減少，也會導致跨國公司的稅前利潤轉(zhuǎn)移到我國，使我國的稅收收益增加。但實際情況是，外商投資企業(yè)利用轉(zhuǎn)移定價使我國每年損失300億元的稅收。細推緣由，是我國為維持國際收支的經(jīng)常性平衡，對外匯依然實行部分程度的管制政策，人民幣還不能完全自由兌換其他貨幣，很大程度上堵塞了跨國公司向我國轉(zhuǎn)移利潤的主要渠道。

另外，一些新興工業(yè)化國家及地區(qū)實行較低的企業(yè)所得稅率，一定程度上下挫了中國稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)勢。如，韓國企業(yè)所得稅率是兩級累進制。企業(yè)年度收入不超過10萬美元的，按13％的稅率征收所得稅；年度收入超過10萬美元的，則10萬美元之內(nèi)征收13％的所得稅，10萬美元之外征收25％的所得稅。新加坡對企業(yè)按27％的稅率征收所得稅，我國臺灣地區(qū)對事務性企業(yè)按22％的稅率征收企業(yè)所得稅。由于這些國家及地區(qū)的企業(yè)所得稅率本來就不高，如果再輔之以不同的優(yōu)惠政策，使其實際企業(yè)稅負比我國具有更大的吸引力。因此，但凡這些國家及地區(qū)的跨國公司在我國設(shè)立了子公司或分公司，都會利用轉(zhuǎn)移價格將我國境內(nèi)外商投資企業(yè)的利潤轉(zhuǎn)移出境，造成我國稅收的流失。

二、獨享合營共同利潤

獨享歸屬中外合營雙方共同利潤的企圖是導致外商轉(zhuǎn)移定價逆向避稅的重要動機之一。依據(jù)我國法律規(guī)定，中外合資經(jīng)營企業(yè)按中外合資各方出資比例分配稅后利潤，中外合作經(jīng)營企業(yè)是按合同規(guī)定的比例分配稅后利潤的。但在實際經(jīng)營中，外商投資方總是從利潤最大化角度考慮，寧愿在境外多繳所得稅而多占或獨吞企業(yè)稅后利潤，也不愿在我國境內(nèi)少繳稅而由合營的中外雙方按規(guī)定分配稅后利潤。外商利用中方跨國經(jīng)營經(jīng)驗的欠缺，通過轉(zhuǎn)移價格將利潤轉(zhuǎn)移出境，在高稅率的母國或境外其他高稅區(qū)獨吞利潤，結(jié)果造成我國境內(nèi)的中外合資或合作企業(yè)的低盈利、無盈利甚至虧損，而中方只有分享境內(nèi)企業(yè)稅后利潤的權(quán)利，不能參與境外母公司或關(guān)聯(lián)子公司的稅后利潤分配。這樣，跨國公司總部雖然總稅負增加了，但在利潤分配上由分享變?yōu)楠毾恚蛴缮俜肿優(yōu)槎喾郑粌H損害我國的稅收權(quán)益，還使中方合營者丟失應得的利潤。我國外商投資企業(yè)的逆向避稅大都出于這種目的。

由于利用轉(zhuǎn)移定價從合資、合作企業(yè)中盡可能多地攫取利潤是外商投資企業(yè)在我國實施轉(zhuǎn)移定價策略的主要動機之一，我們運用模型對此做更深入的分析。假設(shè)某國的母公司‘A在我國某地與當?shù)睾蠣I者建立了一家中外合資子公司B，母公司A在我國合資子公司B中占有的股權(quán)率為γ0tA是母公司所在國企業(yè)所得稅率，tB是我國中外合資企業(yè)所得稅率；Q是母公司A通過高轉(zhuǎn)移價格向中外合資子公司B轉(zhuǎn)移的產(chǎn)品數(shù)量；AP是轉(zhuǎn)移價格偏離量，等于高轉(zhuǎn)移價格與正常交易價格的差額；T是該跨國公司轉(zhuǎn)移價格規(guī)避的所得稅總額。在其他條件給定不變的情況下，母公司A通過轉(zhuǎn)移價格轉(zhuǎn)出的本屬于我國合資子公司B的稅前利潤為Q×AP。若利潤匯回不受限制，母公司增加的凈利潤為：轉(zhuǎn)移定價前π1=Q×P×(1-tB)×λ，轉(zhuǎn)移定價后π2=Q×P×(1-tA)，則使用轉(zhuǎn)移價格比正常交易情況下使母公司A增加的凈利潤π3=π2-π1=Q×P×[(1-tA)-(1-tB)λ]。若要π3>0，則必須[(1-tA)?(1-tB)?λ]>0，簡化后得：(1-tA)／(1-tB)>入。這說明，只要滿足本式的條件，跨國公司母公司就有機會利用高轉(zhuǎn)

移定價策略從設(shè)在我國境內(nèi)的合資子公司轉(zhuǎn)移更多的稅前利潤。同樣可以證明，若我國外商投資企業(yè)以轉(zhuǎn)移低價出口產(chǎn)成品，也能增加跨國公司的凈利潤額。

由于上式中的(1-tB)>0，因此只要(1-tA)>λ，也就是λ+t0λ，亦即π3=π2-π1=Q×P×[(1-tA)一(1-tB)λ>0。也就是說，不管我國的稅收是何等的優(yōu)惠，即使我國的所得稅率tB=0，在上述條件下也不能改變跨國公司利用轉(zhuǎn)移定價從我國攫取額外利潤，實施逆向避稅的局面。

合資、合作企業(yè)一直以來是我國直接利用外資的主要方式，其經(jīng)營決策權(quán)通常也是由外方合資者控制，由此給予了外商投資企業(yè)自由實施轉(zhuǎn)移定價的便利。如果利潤留在國內(nèi)，中方合資者就可以按股份分得正常的經(jīng)營利潤；如果外商投資者憑借經(jīng)營控制權(quán)利用轉(zhuǎn)移定價將利潤轉(zhuǎn)移到母國或其他子公司，中外合資或合作經(jīng)營企業(yè)的賬面利潤就會減少，乃至虧損，中方合資者應得利潤就會被外商合資者部分或者全部無償占有，甚至造成中方合資者原有資產(chǎn)的縮水。中方投資的股份比例越大，外方轉(zhuǎn)移定價避稅獲得的利潤就越多，動機也就越強烈。因此，外商投資企業(yè)在轉(zhuǎn)移定價不能實現(xiàn)稅負最小化的情況下，就轉(zhuǎn)而通過侵吞中方合資者的利益以實現(xiàn)利潤最大化。

三、平衡綜合稅負

跨國公司轉(zhuǎn)移定價避稅的目的，是要減少承擔的總稅負。而跨國經(jīng)營不僅涉及所得稅率，還有關(guān)稅、預提所得稅等其他稅率，通常棘手的問題是要在減少所得稅和減少關(guān)稅之間權(quán)衡，因為兩者是矛盾的。這些都要求外商綜合考慮各種稅率，制定出使公司整體綜合稅負最小化的轉(zhuǎn)移價格。以關(guān)稅為例，假定我國某外商投資企業(yè)母公司所在國的企業(yè)所得稅率是30％，我國的企業(yè)所得稅率是15％，某種產(chǎn)品進口到我國適用的關(guān)稅稅率是10％。現(xiàn)這家外商投資企業(yè)從境外母公司進口這種產(chǎn)品，價值100萬美元，報關(guān)時作價200萬美元，結(jié)果節(jié)省了5萬美元的綜合稅負。因為，雖然外商投資企業(yè)向我國多交10了萬美元關(guān)稅，但可少交15萬美元的公司所得稅，兩稅合計后可節(jié)省5萬美元。在這種情況下，我國外商投資企業(yè)仍會選擇將利潤通過轉(zhuǎn)移定價轉(zhuǎn)移出境，匯回所得稅率較高的母公司國家。

四、套取母國政策利益

如前所述，我國的企業(yè)所得稅率低于世界平均水平。雖然如此，很多發(fā)達國家都有鼓勵本國跨國公司將利潤輸送回國的政策，一定程度上打消了我國外商投資企業(yè)將利潤留存在公司的念頭。如，美國2005年頒布實施的《本土投資法》的核心就是“將針對美國公司海外收益的所得稅稅率由35％下調(diào)至5.25％，期限為一年，條件是將這些收益投資于美國。”這一政策不僅能刺激美國的本土投資，減少其資本的外逃，更重要的是會增加我國境內(nèi)美屬外商投資企業(yè)將利潤匯入其母公司賬戶的意愿。此外，發(fā)達國家的所得稅歸屬抵免制對我國外商投資企業(yè)的逆向避稅也是一種誘因。一些國家對公司所得稅實行歸屬抵免制，允許私人股東用分配股息所繳納的公司所得稅的一部分沖抵股息應繳納的個人所得稅。總部在這些國家的我國外商投資企業(yè)，只要利用轉(zhuǎn)移定價將利潤逆向轉(zhuǎn)移到其母公司，就可以用母公司多繳納的稅款抵免私人股東的部分個人所得稅，而母公司的個人股東是不能用在華子公司所繳納的稅款抵免其國內(nèi)個人所得稅。這也導致了我國外商投資企業(yè)頻繁利用轉(zhuǎn)移定價間接回調(diào)大量稅前利潤的行為。

五、利用國別稅制差異

國際所得稅稽征制度的差異使得逆向避稅不一定增加跨國公司稅收負擔。如果外商投資企業(yè)的關(guān)聯(lián)企業(yè)在境外高稅國，該國實行居民稅收管轄權(quán)，在解決國際雙重征稅問題上使用抵免法，并對外商投資企業(yè)在我國的投資不實行稅收饒讓，那么不論外商投資企業(yè)匯出境外的是稅后利潤，還是通過轉(zhuǎn)移定價轉(zhuǎn)移到境外是稅前利潤，其所歸屬的跨國公司總稅負是不變的，其在我國運用轉(zhuǎn)移定價逆向避稅的行為不會造成整個跨國公司稅負的增加，這實際上抵消了中國的稅收優(yōu)惠。在我國，外商獨資企業(yè)的逆向避稅大多出于調(diào)出利潤的考慮，而中外合資企業(yè)與中外合作企業(yè)的逆向避稅，既可使外商獨享或多占中外雙方共有的利潤，又可及時將利潤調(diào)出境外規(guī)避匯率風險。

六、規(guī)避匯率風險

一些外商擔心人民幣貶值而利用轉(zhuǎn)移定價轉(zhuǎn)移資金。上世紀80年代至90年代初，人民幣匯率曾連續(xù)貶值。人民幣貶值給外國投資者帶來了很大的匯率風險，外商投資企業(yè)在我國境內(nèi)獲得的利潤如果不能及時兌換成美元匯至本國賬戶，就可能遭受損失。為了規(guī)避人民幣匯率風險，外商投資企業(yè)傾向于盡早將在我國的盈利以外幣匯出。1993年后，雖然人民幣匯率趨于平穩(wěn)，但外商仍然心有余悸，任何不確定或負面因素，都會讓外商投資企業(yè)在恐慌中設(shè)法轉(zhuǎn)移利潤出境。如，在1993～1997年間我國資本賬戶持續(xù)順差，年均超過300億美元，但在1998年卻急轉(zhuǎn)直下，逆差高達63.21億美元，其主要是由1997年由泰銖貶值觸發(fā)的亞洲金融危機讓外商強烈預期人民幣會貶值造成的。我國法律對外商投資企業(yè)中的外方將利潤匯出境外的活動一直未加嚴格限制，并從1991年起不再對其征收預提所得稅，到了1996年12月1日，又在全國范圍內(nèi)對人民幣實行經(jīng)常項目下的可自由兌換。因此，在目前的外匯管理體制下，外商投資企業(yè)利用“高進低出”轉(zhuǎn)移定價策略轉(zhuǎn)移利潤已無太大的意義。

七、規(guī)避政策性風險

改革開放以來，我國為吸引外資，不僅國家出臺一些優(yōu)惠政策，而且很多地方政府為發(fā)展經(jīng)濟也競相出臺各種稅收優(yōu)惠措施，甚至頒布一些不符合國家法律或中央政策的地方文件。這些做法在吸引外商投資的同時，也引發(fā)了外商投資企業(yè)擔心優(yōu)惠政策的持續(xù)性，甚至擔心我國改革開放政策的穩(wěn)定性。另外，我國廣闊的市場、廉價的勞動力和豐富的原材料又讓眾多的外商投資者覺得是難得的盈利機會。在巨大的潛在利潤與可能的風險之間權(quán)衡的結(jié)果，是很多外商投資企業(yè)采取短期經(jīng)營策略，借助轉(zhuǎn)移定價逆向避稅，隨時將資本和利潤轉(zhuǎn)移出境，以規(guī)避可能的政策風險。

八、利用我國轉(zhuǎn)移定價稅制的漏洞

篇4

關(guān)鍵詞：外資投資企業(yè) 企業(yè)所得稅 優(yōu)惠政策

一、外商投資企業(yè)的定義

外商投資企業(yè)，是指依照中華人民共和國法律的規(guī)定，在中國境內(nèi)設(shè)立的，由中國投資者和外國投資者共同投資或者僅由外國投資者投資的企業(yè)。其所稱的中國投資者包括中國的公司、企業(yè)或者其他經(jīng)濟組織，外國投資者包括外國的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織或者個人

根據(jù)我國有關(guān)法律規(guī)定，外資比例達到了10%以上的企業(yè)可以在工商行政管理局登記為中外合資企業(yè)。一般情況下，中外合資、中外合作、外資投資企業(yè)的注冊資本中外國投資者的出資比例一般不低于25%.外國投資者的出資比例低于25%的，除法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，均應按照現(xiàn)行設(shè)立外商投資企業(yè)的審批登記程度進行審批和登記，取得工商行政管理局頒發(fā)的在“企業(yè)類型”后加注“外資比例低于25%”字樣的外商投資企業(yè)營業(yè)執(zhí)照。外資比例超過25%的外商投資企業(yè)可以享受“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠政策。

二、稅收優(yōu)惠相關(guān)政策

（一） 未分配利潤的若干優(yōu)惠政策

《財政部國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2008]第1號）第4條關(guān)于外國投資者從外商投資企業(yè)取得利潤的優(yōu)惠政策的規(guī)定：2008年1月之前外商投資企業(yè)形成的累計未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業(yè)所得稅；2008年及以后年度外商投資企業(yè)新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業(yè)所得稅。

（二） 兩免三減半優(yōu)惠政策

根據(jù)《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》（1991年第四十五號主席令已廢除）第8條規(guī)定，生產(chǎn)性外商投資企業(yè)、經(jīng)營期在10年以上的，從開始獲利年度起，可享受“兩免三減半”的所得稅優(yōu)惠政策。如果外商投資實際經(jīng)營期不滿十年的，應當補繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款。根據(jù)《關(guān)于實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)[2007]39號），自2008年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法實施后5年內(nèi)需要逐步過渡到法定稅率。自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計算。根據(jù)《國務院關(guān)于進一步做好利用外資工作的若干意見》（國發(fā)〔2010〕9號），第二條第九款規(guī)定：對符合條件的西部地區(qū)內(nèi)外資企業(yè)繼續(xù)實行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，保持西部地區(qū)吸收外商投資好的發(fā)展勢頭。

三、外資不到位的企業(yè)所得稅稅務處理情況

關(guān)于外資不到位的企業(yè)所得稅稅務處理主要依據(jù)《關(guān)于外商投資企業(yè)外方投資不到位有關(guān)企業(yè)所得稅稅務處理問題的通知》（國稅發(fā)[1999]60號）、《關(guān)于外國投資者出資比例低于25%的外商投資企業(yè)稅務處理問題的通知》（國稅函[2003]422號），具體如下：

2003年4月18日以前 2003年4月18日以后

被取消外資企業(yè)資格以前 被取消外資企業(yè)資格以后 外國投資者出資比例低于25%一律按內(nèi)資企業(yè)計繳企業(yè)所得稅，但國務院另有規(guī)定除外

可暫按外商投資企業(yè)的有關(guān)稅收法律計繳企業(yè)所得稅，除外國投資者到位資本金已達25%以上 經(jīng)營期未滿10年，需要補繳。此后按內(nèi)資計繳企業(yè)所得稅

四、外商投資企業(yè)股權(quán)變更是否補繳稅

（一）由于增資導致外資比例低于25%：不享受稅收優(yōu)惠，但也無須補稅

兔寶寶公司（002043），由于中方股東單方面增資導致外方股東的比例由30%降至20%。根據(jù)《關(guān)于外商投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務所得稅處理的暫行規(guī)定》（國稅發(fā)[1997]71號）規(guī)定，筆者認為因外資企業(yè)增加注冊資本外國股東未同比例增資或外資企業(yè)IPO等原因?qū)е峦赓Y比例低于25%的，無需補交所得稅。

（二） 因首發(fā)導致外資比例低于25%：不能享受稅收優(yōu)惠政策，無須補稅

康強電子公司（002119）和滄州明珠公司（002108）：等公司均因首發(fā)導致外資比例低于25%，已不符合享受稅收優(yōu)惠政策，但是不需對以前年度已享受的稅收優(yōu)惠予以補繳。

（三） 外資企業(yè)轉(zhuǎn)內(nèi)資企業(yè)補稅的情況

歌爾聲學公司（002241）：2007年5月，香港歌爾公司與怡通工公司及姜濱簽署《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》，將其持有的歌爾聲學公司34%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給怡通工公司，6%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給姜濱。濰坊市對外貿(mào)易經(jīng)濟合作局2007年5月12日簽發(fā)濰外經(jīng)貿(mào)外資字[2007]第172號批準，同意香港歌爾公司向怡通工公司和姜濱轉(zhuǎn)讓歌爾聲學公司股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，歌爾聲學公司由合資企業(yè)變更為內(nèi)資企業(yè)。

由于公司變更為內(nèi)資企業(yè)，根據(jù)濰坊市高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)國家稅務局《關(guān)于濰坊歌爾聲學公司經(jīng)營期不滿十年追征已減免企業(yè)所得稅的報告》，該公司于2007年5月28日補繳了2002至2006年度已免征、減征的企業(yè)所得稅共計1，036 萬元。

（四） 外資企業(yè)轉(zhuǎn)內(nèi)資企業(yè)后沒有補稅的情況

大富科技（300134）：2001 年6 月4 日成立時為外商獨資企業(yè)， 2002 年度、2003 年度享受免征企業(yè)所得稅，2004 年度至2006 年度享受減半征收企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠。該公司于 2009 年11 月4 日變更為內(nèi)資企業(yè)時，作為外商獨資企業(yè)的實際經(jīng)營期不滿十年。根據(jù)《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，應當補繳2002 年和2003 年已免征、2004 年至2007 年已減征的企業(yè)所得稅稅款。但根據(jù)深圳市人民政府下發(fā)的《關(guān)于深圳特區(qū)企業(yè)稅收政策若干問題的規(guī)定》（深府[1988]232 號）及深圳市人民政府《關(guān)于寶安、龍崗兩個市轄區(qū)有關(guān)稅收政策問題的通知》（深府[1993]1 號）的相關(guān)規(guī)定，對于在深圳市（包括龍崗區(qū)及寶安區(qū)）設(shè)立的從事工業(yè)、農(nóng)業(yè)、交通運輸?shù)壬a(chǎn)性行業(yè)的特區(qū)企業(yè)（包括內(nèi)資企業(yè)），經(jīng)營期在10 年以上的，從開始獲利年度起，均可享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”的優(yōu)惠。所以公司未補繳減免稅款，同時由當?shù)囟悇詹块T出具不追繳的證明以及控股股東和實際控制人出具承擔稅收優(yōu)惠被追繳的承諾函。

五、不能享受稅收優(yōu)惠補繳企業(yè)所得稅相關(guān)的會計處理

外資企業(yè)在經(jīng)營不滿十年時即轉(zhuǎn)為內(nèi)資企業(yè)時企業(yè)會補繳以前年度減免的所得稅。由于該補稅一般情況較大，在會計處理中作為會計差錯追溯調(diào)整前期報表還是計入當期損益存在較大的爭議，總體而言計入當期損益、并將其計入非經(jīng)常損益比較符合謹慎性原則。理由如下：

（一）關(guān)于所得稅返還，準則明確在實際收到時計入當期損益，不對以前年度進行追溯調(diào)整，會計處理符合謹慎性原則。同理，補繳企業(yè)所得稅同為政策，應參照執(zhí)行。

（二）公司補繳以前年度稅款的行為不屬于會計估計變更或會計政策變更，同樣不屬于會計差錯，不需進行追溯調(diào)整。

（三）設(shè)立外商投資企業(yè)的目的之一為享受稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)一般存續(xù)經(jīng)營期間均在十年以上，改變公司性質(zhì)的可能性比較小，采用追溯調(diào)整不符合企業(yè)會計準則中或有事項的確認原則。

（四）補繳稅款不進行追溯調(diào)整，是否存在成本費用不匹配的情況，本人認為，以前年度免征、減征是符合當時稅收政策，與當時利潤完全相匹配。現(xiàn)補繳是因為相關(guān)投資行為等改變造成所致，與現(xiàn)實投資情況相符合。

參考文獻：

篇5

《企業(yè)所得稅法實施條例》第十七條規(guī)定,股息、紅利等權(quán)益性投資收益,除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外,按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。國稅函[2010]79號文件據(jù)此規(guī)定:企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入,應以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期,確定收入的實現(xiàn)。文件不僅明確企業(yè)作出分配決定日期,而且包括作出轉(zhuǎn)股決定日期,也要確認收益實現(xiàn)。但對于“被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的,不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入,投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎(chǔ)。”因為股票溢價發(fā)行所形成的資本公積,本身為后來投資者投入的成本,此部分轉(zhuǎn)股分配屬于投資成本的分配,不屬于稅后留存收益,因此,國稅函[2010]79號文件規(guī)定轉(zhuǎn)股分配時暫不征稅。但需要在轉(zhuǎn)讓或處置股權(quán)時征稅,因“投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎(chǔ)”。

一、新規(guī)的變化點

(一)股息紅利收入的確認股息紅利收入按照被投資企業(yè)股東會或股東大會做出利潤分配的日期,取消了國稅發(fā)[2000]118號以被投資企業(yè)會計賬務上實際做利潤分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本)時,作為投資方企業(yè)應確認投資所得的實現(xiàn)的規(guī)定,這一點在企業(yè)所得稅法實施條例也有體現(xiàn)。國稅函[2010]79號的特色在于將未分配利潤、盈余公積、資本公積(除資本溢價外)轉(zhuǎn)增資本明確要確認收入。實際上是將轉(zhuǎn)股看做兩個事項,即分紅和用紅利去投資。

(二)轉(zhuǎn)股要確認收入這對于一般內(nèi)資企業(yè)而言影響不大,主要是對外資企業(yè)有影響,外資企業(yè)以未分配利潤追加投資時需要繳納預提所得稅。2008年以前,外資再投資有退稅的優(yōu)惠,2008年以后,不但失去了再投資退稅的優(yōu)惠,而且需要交納預提所得稅,這也是稅務稽查注重檢查的地方。

(三)股權(quán)溢價轉(zhuǎn)增資本股權(quán)溢價轉(zhuǎn)增資本是投資成本在注冊資金和資本公積的內(nèi)部劃轉(zhuǎn),不影響計稅基礎(chǔ),因此也不能確認收入。

(四)個人所得稅轉(zhuǎn)增資本個人所得稅轉(zhuǎn)增資本的規(guī)定同企業(yè)所得稅的原理基本相同。國稅發(fā)[1997]198號文件規(guī)定資本公積轉(zhuǎn)增資本不征收個人所得稅,而國稅函[1998]289號文件則補充說明,198號文件規(guī)定資本公積轉(zhuǎn)增資本不征收個人所得稅,專指股本溢價,而其他資本公積轉(zhuǎn)增股本均要交納個人所得稅。國稅函[1998]333號文件,明確未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增資本要視同分-紅。交納個人所得稅。

二、相關(guān)問題解析

(一)“符合條件”與“權(quán)益性投資”的理解根據(jù)《企業(yè)所得稅實施條例》的規(guī)定,企業(yè)所得稅法所稱的符合免征條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。

“符合條件”是指:(1)居民企業(yè)之間――不包括投資到“獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、非居民企業(yè)”;(2)直接投資――不包括“間接投資”;(3)連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票在一年(12個月)以上取得的投資收益。

“權(quán)益性投資”是指:為獲取其他企業(yè)的權(quán)益或凈資產(chǎn)所進行的投資。如對其他企業(yè)的普通股股票投資、為獲取其他企業(yè)股權(quán)的聯(lián)營投資等,均屬權(quán)益性投資。企業(yè)進行這種投資是為取得對另一企業(yè)的控制權(quán),或?qū)嵤α硪粋€企業(yè)的重大影響,或為了其他目的。

(二)免稅的股息、紅利不需要彌補虧損原規(guī)定,《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個業(yè)務問題的通知》(國稅發(fā)[1994]250號)規(guī)定,關(guān)于投資方企業(yè)從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤補稅及彌補虧損問題,(1)投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤按規(guī)定應補繳所得稅的,如果投資方企業(yè)發(fā)生虧損,其分回的利潤可先用于彌補虧損,彌補虧損后仍有余額的,再按規(guī)定補繳企業(yè)所得稅。(2)中方企業(yè)單位從中外合資企業(yè)分回的稅后利潤,由于地區(qū)(指經(jīng)濟特區(qū)和浦東新區(qū))稅率差異,中方企業(yè)應比照對聯(lián)營企業(yè)分回利潤的征稅辦法,按規(guī)定補稅。

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法實施條例》第lO條將虧損定義為,企業(yè)每一納稅年度的收入總額減去不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額。可見,符合免稅條件的股息紅利權(quán)益性投資收益不再參與彌補虧損。

(三)征稅的股利、紅利收益不再補稅率差國稅發(fā)[2000]118號規(guī)定,企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計未分配利潤和累計盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的,除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外,其取得的投資所得應按規(guī)定還原為稅前收益后,并入投資企業(yè)的應納稅所得額,依法補繳企業(yè)所得稅。在國稅函[2010]79號中,企業(yè)投資于西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)和小型微利企業(yè)等實行低稅率的企業(yè),不符合免稅條件的股利、紅利所得作為應納稅收入不再補稅率差。2008年以前,居民企業(yè)之間的稅后利潤分配,如果存在非定期減免稅造成的稅率差,則要按稅率差補稅。但在2008年以后,即使企業(yè)分配的稅后利潤是屬于2008年以前的,也可以按照新稅法的規(guī)定免稅,不需要按稅率差補稅。

[例]A屬于中國境內(nèi)的居民企業(yè),適用25%的稅率,B屬于在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的外國企業(yè),A企業(yè)、B企業(yè)于2009年1月份同時向位于經(jīng)濟特區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)c公司(適用15%稅率)進行股權(quán)投資,投資金額分別為1000萬元和500萬元,當年A獲得股息80萬元,B獲得利潤40萬元。另外A公司于2009年2月購買D上市公司(適用25%稅率)的股票,2009年12月取得上市公司分配的股息紅利66萬元。則根據(jù)相關(guān)稅收規(guī)定對A公司、B公司2009年權(quán)益性投資收益進行企業(yè)所得稅處理如下:

A公司:(1)進行股權(quán)投資獲得股息紅利80萬元,根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定,為符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是免稅收入應免征企業(yè)所得稅。(2)購買股票取得股息紅利66萬元,不符合連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票超過12個月取得的投資收益,根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第八十三條規(guī)定,應征企業(yè)所得稅。

B公司:根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三條、《實施條例》第九十一條和財稅[2008]1號文件規(guī)定,獲得的利潤40萬元為非居民企業(yè)來源于中國境內(nèi)的所得,應按10%稅率征收企業(yè)所得稅40×10%=4萬元。

問題延伸:

問題1,A企業(yè)所得稅率25%,而c企業(yè)是高新企業(yè)稅率15%,是否需要補稅?對此由于是免稅收入,不需要補稅。

問題2,A企業(yè)所得稅率25%,而c企業(yè)若是“三免、三減半”企業(yè),是否需要補稅?屬于免稅收入。也不需要補稅。

問題3,如果A企業(yè)是連續(xù)持有D企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票,持有時間超過12個月,這時取得A企業(yè)的投資收益66萬元是否交稅?對這一問題,如果持有超過12個月以上,可以免稅。

問題4,如果A企業(yè)是連續(xù)持有D企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票,持有時間超過12個月(或不超過12個月)就將該股權(quán)轉(zhuǎn)讓了,取得股票轉(zhuǎn)讓所得是否交稅?對此,不能免稅,因為不是“投資收益”,而是財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

參考文獻: