審計(jì)方法和審計(jì)程序精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識(shí)的探索者，寫作是一種獨(dú)特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾?zhǔn)備了不同風(fēng)格的5篇審計(jì)方法和審計(jì)程序，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

為了論述方便，首先簡(jiǎn)要一下內(nèi)部控制審計(jì)的分類。組織內(nèi)部進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，不可能都針對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行，更多情況是對(duì)其中部分展開。按照涉及內(nèi)部控制的范圍，大致可分為如下三類： 1 、業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制審計(jì)，所謂業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制是指對(duì)某個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)實(shí)施的控制，這種審計(jì)按照經(jīng)濟(jì)組織的業(yè)務(wù)縱向展開，專門審計(jì)業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制； 2 、非獨(dú)立部門內(nèi)部控制審計(jì)，這種審計(jì)專門針對(duì)某個(gè)不獨(dú)立的部門或機(jī)構(gòu)所涉及的內(nèi)部控制，所謂不獨(dú)立，是指財(cái)務(wù)上不獨(dú)立，沒有獨(dú)立的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，也不單獨(dú)核算； 3 、獨(dú)立單位內(nèi)部控制審計(jì)，這種審計(jì)是對(duì)經(jīng)濟(jì)組織所屬的獨(dú)立單位的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，獨(dú)立單位是指財(cái)務(wù)上獨(dú)立的，可以是投資中心或利潤(rùn)中心，也可以是子公司，單獨(dú)設(shè)置財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)的分公司，它們自己本身可能有一套內(nèi)部控制，同時(shí)還要執(zhí)行經(jīng)濟(jì)組織作為整體的內(nèi)部控制。這三類審計(jì)各有各的特點(diǎn)，但在審計(jì)程序上，由于獨(dú)立單位內(nèi)部控制審計(jì)相對(duì)較復(fù)雜，程序最全面，因此以下即以其為藍(lán)本討論。

內(nèi)部控制審計(jì)程序與其他審計(jì)中作為審計(jì)程序的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)該有相似之處，因?yàn)楫吘箖烧叨际且詢?nèi)部控制為焦點(diǎn)而展開，但由于服務(wù)的目標(biāo)不一致，在程序上也有差別。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序一般是： 1 、了解與記錄內(nèi)部控制； 2 、初步評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)； 3 、實(shí)施符合性測(cè)試； 4 、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。作為一種單獨(dú)開展的審計(jì)，了解經(jīng)濟(jì)組織的基本情況這些準(zhǔn)備工作是必須的，因?yàn)閷?duì)內(nèi)部控制需求越強(qiáng)烈的經(jīng)濟(jì)組織，其規(guī)模越大，這是必然的；在大規(guī)模的組織里，管理高層、各個(gè)下屬機(jī)構(gòu)的諸多具體的基本情況內(nèi)部審計(jì)人員不可能都熟悉。了解基本情況是開展內(nèi)部控制審計(jì)的基本條件，否則無從下手。同樣大規(guī)模的組織內(nèi)既存在針對(duì)整個(gè)組織的控制，也存在針對(duì)某個(gè)部分或某個(gè)下屬機(jī)構(gòu)的控制，內(nèi)部審計(jì)人員也不可能都熟悉，因此了解內(nèi)部控制也是必須的。在了解內(nèi)部控制階段，還必須初步分析所了解信息，以初步確定內(nèi)部控制的健全性和有效性，規(guī)劃要實(shí)施的符合性測(cè)試程序。接下來與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序一樣，實(shí)施符合性測(cè)試，以獲得遵循性的評(píng)價(jià)，同時(shí)最終確定健全性和有效性。最后歸納審計(jì)結(jié)果，提出審計(jì)報(bào)告。

總結(jié)上述，本文認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)程序?yàn)椋?1 、了解基本情況； 2 、了解內(nèi)部控制； 3 、實(shí)施符合性測(cè)試； 4 、提出審計(jì)報(bào)告。下面即以該程序?yàn)橹骶€展開討論，其中提出審計(jì)報(bào)告在內(nèi)部審計(jì)報(bào)告中討論。

（二）了解基本情況

了解基本情況，是了解所要審計(jì)內(nèi)部控制所涉及單位的基本情況，這些情況是展開審計(jì)的必要準(zhǔn)備和基本條件，著整個(gè)審計(jì)的過程和結(jié)果。這些基本情況包括： 1 、單位所屬的行業(yè)和沿革（著重于管理沿革）； 2 、單位組織結(jié)構(gòu)、各機(jī)構(gòu)的人員規(guī)模和崗位結(jié)構(gòu)； 3 、單位資產(chǎn)規(guī)模、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或?qū)I(yè)服務(wù)的特點(diǎn)規(guī)模； 4 、主營(yíng)業(yè)務(wù)及輔助業(yè)務(wù)類別、業(yè)務(wù)量； 5 、財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)及其工作組織；等等。這些基本情況可以通過詢問管理人員、查閱相關(guān)文件、會(huì)計(jì)和統(tǒng)計(jì)資料等來獲得。

基本情況獲得后，審計(jì)人員就要適當(dāng)利用自己專業(yè)判斷，確定以下： 1 、業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容； 2 、必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)； 3 、內(nèi)部控制應(yīng)有的嚴(yán)謹(jǐn)程度； 4 、審計(jì)應(yīng)該投入的人力及分工和時(shí)間預(yù)算。確定業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容實(shí)際是劃分業(yè)務(wù)循環(huán)的過程，確定的是審計(jì)展開的主線；重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)是必須控制的，確定它們就是確定審計(jì)的重點(diǎn)；內(nèi)部控制的嚴(yán)謹(jǐn)程度是與獨(dú)立單位的規(guī)模相關(guān)的，規(guī)模較小的單位內(nèi)部控制程度就相應(yīng)較低，衡量標(biāo)準(zhǔn)就不能太高，實(shí)際這就是確定衡量標(biāo)準(zhǔn)的，提出設(shè)計(jì)意見時(shí)必須考慮；確定投入的人力和時(shí)間預(yù)算是為了保證整個(gè)審計(jì)過程有條不紊地進(jìn)行，保證審計(jì)質(zhì)量。

下一步工作是制定審計(jì)總體計(jì)劃，其主要內(nèi)容就是上述基本情況獲得后審計(jì)人員所確定的內(nèi)容，主要包括審計(jì)的范圍，即業(yè)務(wù)循環(huán)及內(nèi)容，審計(jì)的重點(diǎn)，即必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，審計(jì)組人員構(gòu)成、分工和時(shí)間預(yù)算。這個(gè)計(jì)劃在以后審計(jì)過程中還要適時(shí)調(diào)整。

需要特別說明的是業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分。業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分是將若干個(gè)關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或管理活動(dòng)組合在一起。 2001 年財(cái)政部的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》（征求意見稿）中提出，“內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括對(duì)貨幣資金、籌資、采購(gòu)與付款、實(shí)物資產(chǎn)、成本費(fèi)用、銷售與收款、工程項(xiàng)目、對(duì)外投資、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制”，其中這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就是基本的業(yè)務(wù)循環(huán)劃分，但有多樣化的趨勢(shì)，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)就提出預(yù)算管理、資訊管理等管理作業(yè)。業(yè)務(wù)循環(huán)是以后審計(jì)程序展開的主線，了解內(nèi)部控制和符合性測(cè)試都按照它來組織，因此劃分業(yè)務(wù)循環(huán)影響到整個(gè)審計(jì)的組織、效率和質(zhì)量。一般來說業(yè)務(wù)循環(huán)應(yīng)按下列原則來劃分： 1 、覆蓋單位所有業(yè)務(wù)及其各個(gè)環(huán)節(jié)； 2 、每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)能反映出所涉及業(yè)務(wù)的共同性質(zhì)特點(diǎn)及其全部過程； 3 、有利于審計(jì)的組織安排。

（三）了解內(nèi)部控制

了解內(nèi)部控制的內(nèi)容

要了解內(nèi)部控制，首先要解決內(nèi)部控制的構(gòu)架問題。 1988 年美國(guó) AICPA 提出內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)即控制環(huán)境、控制結(jié)構(gòu)和會(huì)計(jì)系統(tǒng)，我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則即采用這種觀點(diǎn)。 1994 年 COSO 報(bào)告提出內(nèi)部控制要素即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制作業(yè)、信息與溝通、監(jiān)控。內(nèi)部控制要素是內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的縱深，在內(nèi)容上進(jìn)一步完善，在內(nèi)部環(huán)境上更注重員工的素質(zhì)，增加風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估強(qiáng)調(diào)要實(shí)現(xiàn)目標(biāo)就必須分析相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，構(gòu)成風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)，將會(huì)計(jì)系統(tǒng)擴(kuò)大為信息與溝通，更強(qiáng)調(diào)信息的內(nèi)部傳達(dá)， 增加監(jiān)控要素將內(nèi)部控制的執(zhí)行納入進(jìn)來。由于 COSO 報(bào)告提供出的內(nèi)部控制很全面，更加接近內(nèi)部控制的本質(zhì)認(rèn)識(shí)，而內(nèi)部控制的建設(shè)要以先進(jìn)理論為指導(dǎo)，與實(shí)際情況相結(jié)合，因此本文認(rèn)為，在我們目前的條件下，我們應(yīng)采用 COSO 報(bào)告的觀點(diǎn)，以它的框架為指導(dǎo)，同時(shí)鑒于我國(guó)目前內(nèi)部控制落后的情況，應(yīng)更加注重控制作業(yè)和監(jiān)控，即如何建立起健全有效的控制程序與政策以及它們的實(shí)際執(zhí)行，在控制作業(yè)完善的帶動(dòng)下，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和信息與溝通也逐步完善，同時(shí)逐步轉(zhuǎn)變管理觀念，提高員工素質(zhì)，建立起合理的法人治理結(jié)構(gòu)和具體組織結(jié)構(gòu)，使控制環(huán)境得以改善。

由于內(nèi)部審計(jì)充當(dāng)監(jiān)控的主要角色，內(nèi)部控制審計(jì)就是履行監(jiān)控的職責(zé)，因此了解內(nèi)部控制階段對(duì)監(jiān)控的了解可以置于次要地位；又由于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是管理層和作業(yè)層控制目標(biāo)因內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)因素影響而不能實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)它進(jìn)行評(píng)估后設(shè)置相應(yīng)的控制作業(yè)來控制，而內(nèi)部控制審計(jì)要做的一部分工作就是評(píng)價(jià)控制作業(yè)是否能控制住風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，實(shí)際就是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，因此風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不做了解，而在接下來的分析工作中進(jìn)行。由于控制作業(yè)實(shí)際就是控制程序與政策，為了理解直觀起見，本文就稱其為控制程序與政策；由于內(nèi)外部信息和它們?cè)趩挝粌?nèi)外部、內(nèi)部各部門各成員之間的流動(dòng)可以構(gòu)成一個(gè)系統(tǒng)，因此信息與溝通可以合稱為信息系統(tǒng)。總結(jié)上述，本文認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)要了解的內(nèi)部控制要素為控制環(huán)境、控制程序與政策及信息系統(tǒng)。

如上所述，了解內(nèi)部控制以業(yè)務(wù)循環(huán)為主線展開的，即按業(yè)務(wù)循環(huán)逐個(gè)循環(huán)了解，這些循環(huán)構(gòu)成單位整體，這是橫向的；同時(shí)針對(duì)每個(gè)循環(huán)的控制，分別去了解它控制環(huán)境、控制程序與程序、信息系統(tǒng)，這是每個(gè)循環(huán)的控制的縱向構(gòu)成，是縱向的了解。橫向縱向的交叉了解構(gòu)成了解內(nèi)部控制程序的骨架。

了解控制環(huán)境是了解影響內(nèi)部控制其他要素的因素，提供內(nèi)部控制構(gòu)成基礎(chǔ)好壞的證據(jù)，同時(shí)為分析內(nèi)部控制健全性有效性和遵循性好壞的原因提供證據(jù)素材。了解控制環(huán)境的內(nèi)容實(shí)際就是控制環(huán)境的內(nèi)容，按照 COSO 報(bào)告，控制環(huán)境包括： 1 ）、員工的誠(chéng)實(shí)性和道德觀； 2 ）、員工的勝任能力； 3 ）、董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)； 4 ）、管理和經(jīng)營(yíng)方式； 5 ）、組織結(jié)構(gòu)； 6 ）、授權(quán)和分配責(zé)任的方式； 7 ）、人力資源政策。這里主要是針對(duì)各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的部門、人員、方法來說的，其中第 3 點(diǎn)是針對(duì)整個(gè)單位，實(shí)際在了解基本情況程序中就已進(jìn)行。

了解控制程序與政策，就是了解控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)所采取的措施，它是了解內(nèi)部控制要素中最重要的部分。每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)都可分為若干個(gè)作業(yè)，而每個(gè)作業(yè)都要設(shè)置若干控制程序和政策來控制，我們本文把這些作業(yè)稱為控制點(diǎn)。比如制造業(yè)的銷售與收款循環(huán)可分為接受定單、核準(zhǔn)信用、發(fā)運(yùn)商品、開具發(fā)票、應(yīng)收賬款與記錄、收款、退貨及客訴處理等作業(yè)。在業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分階段，已經(jīng)取得了業(yè)務(wù)循環(huán)大致內(nèi)容的了解，在了解控制程序與政策階段，應(yīng)進(jìn)一步了解，去獲得足夠信息來進(jìn)一步確定業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)的各個(gè)作業(yè)，然后針對(duì)每個(gè)作業(yè)，去了解所采取的控制程序與政策。

了解信息系統(tǒng)只要是了解單位內(nèi)外部信息記錄載體，以及溝通方式。外部信息載體包括記錄市場(chǎng)份額、法規(guī)要求和客戶反映等信息的資料，內(nèi)部信息載體包括業(yè)務(wù)申請(qǐng)審批報(bào)告、各種分析報(bào)告、進(jìn)行控制作業(yè)形成單據(jù)、會(huì)計(jì)資料等等。溝通方式包括政策手冊(cè)、財(cái)務(wù)報(bào)告手冊(cè)、備查簿、口頭交流、管理示例等。

進(jìn)行內(nèi)部控制的了解可采取的方法與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序中的一樣，大致查閱控制文件和控制信息記錄載體、詢問有關(guān)人員、觀察作業(yè)的進(jìn)行和內(nèi)部控制的運(yùn)行情況等等。

初步分析健全性和有效性

在對(duì)內(nèi)部控制獲得了解后，就可以對(duì)其健全性和有效性進(jìn)行初步分析，以規(guī)劃將要實(shí)施的符合性測(cè)試程序。初步健全性分析主要是分析哪些重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)或作業(yè)應(yīng)該設(shè)置控制而未設(shè)置。這些業(yè)務(wù)在了解基本情況中已獲悉，而重要或經(jīng)常發(fā)生的作業(yè)則在了解控制程序與政策中已了解，通過了解控制程序與政策能知道它們是否設(shè)置控制。

初步有效性分析主要是針對(duì)控制程序與政策而實(shí)施的。這實(shí)際就是初步的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。初步有效性分析首先要分析確定各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)、各個(gè)作業(yè)的控制目標(biāo)，然后再分析所了解到的控制程序與政策，看它們是否能實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。對(duì)于控制有缺陷的可以提出初步的改進(jìn)意見。

初步的健全性和有效性分析后就可以規(guī)劃將要實(shí)施的符合性測(cè)試。一般來說對(duì)于以下情況就可以不進(jìn)行測(cè)試： 1 ）對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制初步評(píng)價(jià)為無效； 2 ）在了解內(nèi)部控制的過程中已知對(duì)某業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制未得到遵循； 3 ）在了解單位內(nèi)部控制的過程中已知對(duì)某業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制得到很好遵循； 4 ）雖對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)設(shè)置控制但未發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)。而以下情況就可以考慮進(jìn)行大范圍的測(cè)試： 1 ）相關(guān)業(yè)務(wù)大量發(fā)生的業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制； 2 ）相關(guān)業(yè)務(wù)雖不大量發(fā)生但涉及金額相對(duì)較大的業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制； 3 ）控制程序相對(duì)復(fù)雜的控制。規(guī)劃結(jié)果應(yīng)記入審計(jì)計(jì)劃，并對(duì)審計(jì)計(jì)劃做相應(yīng)調(diào)整。

記錄內(nèi)部控制

制度基礎(chǔ)審計(jì)理論中記錄內(nèi)部控制的方法主要有：文字?jǐn)⑹觯{(diào)查表，核對(duì)表，流程圖。本文認(rèn)為作為記錄方法內(nèi)部控制審計(jì)可以采用。對(duì)于控制環(huán)境的記錄，一般是文字?jǐn)⑹觯凑丈鲜隹刂骗h(huán)境的幾個(gè)方面來記錄。了解基本情況程序也采用文字?jǐn)⑹龅姆椒ㄓ涗洝Ｓ涗浺纬蓪徲?jì)工作底稿。

記錄內(nèi)部控制主要是記錄控制程序與政策和信息系統(tǒng)。采用的方法以上四種都可以采用，但以調(diào)查表最為常用。在本文中，即討論調(diào)查表改進(jìn)和特殊運(yùn)用。

一般，調(diào)查表的調(diào)查是有審計(jì)人員根據(jù)自己的經(jīng)驗(yàn)和被審計(jì)單位的情況自行設(shè)計(jì)的，但對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)，本文認(rèn)為，鑒于我國(guó)內(nèi)部控制薄弱和人們對(duì)內(nèi)部控制該如何知之甚少的情況，調(diào)查表應(yīng)該引入標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制作為導(dǎo)引，以配合政府推動(dòng)內(nèi)部控制的建設(shè)。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制是指針對(duì)某個(gè)業(yè)務(wù)或作業(yè)由權(quán)威部門設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)控制。比如 2001 年財(cái)政部的《加強(qiáng)貨幣資金內(nèi)部控制的若干規(guī)定》（征求意見稿），就是標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制。對(duì)于各類型單位共有的業(yè)務(wù)或作業(yè)，如貨幣資金業(yè)務(wù)、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)融投資業(yè)務(wù)等可由財(cái)政部門制訂統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)于具有行業(yè)特性的業(yè)務(wù)或作業(yè)，如生產(chǎn)循環(huán)、銷售及收款等主要針對(duì)制造業(yè)，則由行業(yè)主管部門或行業(yè)協(xié)會(huì)分別制訂，供不同行業(yè)采用。在調(diào)查表中引入標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，要從權(quán)威部門制訂的針對(duì)各業(yè)務(wù)或作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制中，按業(yè)務(wù)或作業(yè)內(nèi)部若干個(gè)控制點(diǎn)抽取提煉出對(duì)控制點(diǎn)的標(biāo)準(zhǔn)控制程序和政策，作為調(diào)查表的調(diào)查內(nèi)容。調(diào)查控制程序和政策時(shí)就循其進(jìn)行。同時(shí)由于引入了標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，對(duì)單位特殊的控制程序和政策可能就無法調(diào)查得到，而那些控制也是很重要的，因此有必要將調(diào)查表與文字?jǐn)⑹鼋Y(jié)合起來，加入單位實(shí)際做法的敘述。結(jié)合的方式就是在每個(gè)控制點(diǎn)控制調(diào)查內(nèi)容下面單設(shè)一行，用來記錄單位的特殊做法。

（四）符合性測(cè)試

1 、符合性測(cè)試的實(shí)施

符合性測(cè)試包括設(shè)計(jì)測(cè)試和執(zhí)行測(cè)試，設(shè)計(jì)測(cè)試即健全性和有效性測(cè)試，執(zhí)行測(cè)試即遵循性測(cè)試。健全性和有效性在了解內(nèi)部控制程序中已做過初步，但由于了解階段獲得的信息可能不徹底，如通過詢問得知對(duì)投資業(yè)務(wù)的控制，但是講述人所述是否真是如此，是否全面，需深入了解，還由于有效性健全性初步分析結(jié)果需進(jìn)一步獲得證據(jù)確證，如通過分析認(rèn)為對(duì)某控制點(diǎn)設(shè)置的控制能達(dá)到控制目標(biāo)，但這個(gè)判斷是否正確，還需要進(jìn)一步了解實(shí)際情況，因此需要通過測(cè)試進(jìn)一步獲得更全面的信息證據(jù)來確證。執(zhí)行測(cè)試是符合性測(cè)試的主體，主要是檢查內(nèi)部控制是怎樣執(zhí)行的。

進(jìn)行內(nèi)部控制設(shè)計(jì)測(cè)試，主要要做如下工作：1 ）更深層次地了解單位的內(nèi)部控制，作出更準(zhǔn)確的健全性和有效性評(píng)價(jià)；2 ）獲得進(jìn)一步支持健全性和有效性初步評(píng)價(jià)結(jié)果的證據(jù)；3 ）檢驗(yàn)在了解和初步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制階段所作的重要專業(yè)判斷和分析。進(jìn)行內(nèi)部控制執(zhí)行測(cè)試，要特別注意如下事項(xiàng)：1 ）對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)和關(guān)鍵控制點(diǎn)設(shè)計(jì)的控制是如何具體組織于實(shí)際的；2 ）控制是否一貫執(zhí)行；3 ）是否由控制規(guī)定職務(wù)的人來執(zhí)行，其中后兩個(gè)是重中之中。

《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第 5 號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》中提供了三種符合性測(cè)試，即檢查交易和事項(xiàng)的憑證、詢問并實(shí)地觀察未留下審計(jì)軌跡的內(nèi)部控制的運(yùn)行情況、重新執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制，三種方法可單獨(dú)或合并使用。本文認(rèn)為符合性測(cè)試方法應(yīng)以檢查為主，同時(shí)輔以觀察和詢問。因?yàn)榭刂茍?zhí)行一貫、規(guī)定職務(wù)人執(zhí)行是重中之重，而控制執(zhí)行中留下的審計(jì)軌跡亦即控制信息載體能反映出這兩者，檢查控制信息載體就能了解到這兩者，在檢查的同時(shí)通過觀察和詢問獲得控制具體應(yīng)用的證據(jù)。檢查控制信息載體，即針對(duì)每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的單證、報(bào)告、合同等控制信息載體，抽取其中部分，檢查執(zhí)行各個(gè)控制點(diǎn)下各個(gè)控制程序與政策留下的記錄，推斷出是否得到全面一貫的執(zhí)行。抽取工作采取屬性抽樣技術(shù)來進(jìn)行，基本與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中的相同。樣本量的大小根據(jù)了解內(nèi)部控制階段的規(guī)劃確定，樣本采用隨機(jī)選樣或系統(tǒng)選樣的辦法選取。

2 、遵循性評(píng)價(jià)

遵循性評(píng)價(jià)主要針對(duì)控制點(diǎn)控制內(nèi)的各項(xiàng)控制措施。內(nèi)部控制的實(shí)際遵循情況是個(gè)程度概念，遵循與不遵循只是它的兩個(gè)極端，本文認(rèn)為對(duì)遵循性的評(píng)價(jià)應(yīng)采取評(píng)級(jí)的辦法，以更好的反映遵循程度。遵循性級(jí)別最好分為四個(gè)到六個(gè)等級(jí)，等級(jí)太少難于準(zhǔn)確衡量遵循程度，等級(jí)太多難于把握等級(jí)之間的差別，由審計(jì)人員根據(jù)具體情況確定級(jí)別；每個(gè)級(jí)別還應(yīng)確定應(yīng)提的審計(jì)意見，如遵循性分為 A 、 B 、 C 、 D 四個(gè)級(jí)別，被評(píng)為 A 級(jí)的，提出執(zhí)行較好的意見， B 級(jí)提出應(yīng)加強(qiáng)的意見， C 級(jí)提出應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)的意見， D 級(jí)提出特別提示加強(qiáng)的意見。評(píng)級(jí)時(shí)審計(jì)人員主要根據(jù)屬性抽樣結(jié)果，同時(shí)綜合考慮通過觀察詢問得到的控制應(yīng)用于實(shí)際的情況，運(yùn)用自己的專業(yè)判斷，評(píng)判其遵循性級(jí)別。

本文認(rèn)為，評(píng)定級(jí)別只是一種手段，重要的是要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)。進(jìn)行評(píng)級(jí)提出各種加強(qiáng)意見是為了實(shí)現(xiàn)督促內(nèi)部控制執(zhí)行的審計(jì)目標(biāo)，而發(fā)現(xiàn)控制具體應(yīng)用于實(shí)際中存在的，以及發(fā)現(xiàn)因控制未很好執(zhí)行而導(dǎo)致財(cái)產(chǎn)損失、信息失真、效益下降等問題則是為了檢查內(nèi)部控制執(zhí)行。對(duì)遵循情況評(píng)級(jí)后評(píng)價(jià)時(shí)更應(yīng)注重建設(shè)性意見的提出。

3 、健全性和有效性評(píng)價(jià)

通過設(shè)計(jì)測(cè)試既可能獲得健全性和有效性初步評(píng)價(jià)須修正的補(bǔ)充證據(jù)，又可能獲得確證初步評(píng)價(jià)結(jié)果的證據(jù)，因此這個(gè)階段的評(píng)價(jià)主要工作一是綜合了解和測(cè)試兩階段所獲得所有資料，對(duì)健全性有效性作出最終評(píng)價(jià)；二是針對(duì)不健全和控制無效或有缺陷的地方提出審計(jì)意見。

健全性評(píng)價(jià)主要針對(duì)重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)或作業(yè)，主要應(yīng)注意三種情況： 1 、控制文件中沒有規(guī)定控制，測(cè)試程序中也未發(fā)現(xiàn)實(shí)施了控制； 2 、控制文件中沒有規(guī)定控制，經(jīng)詢問相關(guān)人員得知設(shè)置了控制，但經(jīng)測(cè)試沒有實(shí)施控制； 3 、沒有控制文件，其他了解方法也不能得知是否設(shè)置控制，但經(jīng)測(cè)試已實(shí)施控制。前兩種情況就應(yīng)對(duì)相應(yīng)業(yè)務(wù)或作業(yè)提出控制不健全的意見，后一種應(yīng)認(rèn)為實(shí)際是健全的 ， 但應(yīng)提出健全控制文件的建議。

有效性的評(píng)價(jià)主要是針對(duì)未采用標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制而實(shí)施特殊控制的情況，對(duì)采用了標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制的也要做簡(jiǎn)要分析，因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制可能不適于單位，而且一些控制政策需要按照標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合自己的實(shí)際自行制定。有效性評(píng)價(jià)首先要分析確定對(duì)各控制點(diǎn)實(shí)施控制應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)，本文認(rèn)為可以在內(nèi)部控制系統(tǒng)目標(biāo)的指導(dǎo)下結(jié)合控制點(diǎn)的具體情況分析確定，如對(duì)現(xiàn)金收入的控制程序，根據(jù)保證資產(chǎn)的安全完整目標(biāo)，分析確定其目標(biāo)為保證現(xiàn)金收入以真實(shí)金額真正流入單位，根據(jù)保證信息記錄的真實(shí)完整確定控制目標(biāo)為保證現(xiàn)金收入都真實(shí)無誤的加以記錄，根據(jù)提高運(yùn)營(yíng)效率確定目標(biāo)為提高現(xiàn)金流入單位的速度，根據(jù)保證遵守國(guó)家規(guī)章確定目標(biāo)為遵守《現(xiàn)金管理暫行條例》相關(guān)規(guī)定。各個(gè)控制點(diǎn)控制目標(biāo)不一定與控制系統(tǒng)目標(biāo)一一對(duì)應(yīng)，有些系統(tǒng)目標(biāo)對(duì)某些控制點(diǎn)可能不適用，如采購(gòu)驗(yàn)收這一控制點(diǎn)的控制目標(biāo)就與“保證遵守國(guó)家法律規(guī)章”無關(guān)，根據(jù)具體情況采用。目標(biāo)確定后再分析控制點(diǎn)控制的各項(xiàng)措施是否能達(dá)到控制目標(biāo)。

對(duì)測(cè)試過程中發(fā)現(xiàn)的重大財(cái)產(chǎn)損失、效率低下、違法事件等問題，應(yīng)特別注意分析其控制健全性和有效性原因，如果是因健全性和有效性導(dǎo)致的，那么這些問題既是健全性有效性初步分析的確證，又是分析評(píng)價(jià)和提出建設(shè)意見的重點(diǎn)。

健全性有效性評(píng)價(jià)的重點(diǎn)在意見的提出，是為了實(shí)現(xiàn)補(bǔ)充完善、再生內(nèi)部控制的審計(jì)目標(biāo)。對(duì)有效性的評(píng)價(jià)實(shí)際上是有效性分析和改進(jìn)意見形成的混合體，分析的過程中意見也就可以有針對(duì)地提出，而且改進(jìn)意見是目的。健全性的評(píng)價(jià)實(shí)際是確定未控制的業(yè)務(wù)或作業(yè)和針對(duì)其建立內(nèi)部控制的過程，主要工作在后者。可以看出有效性評(píng)價(jià)和健全性評(píng)價(jià)在基本方法上是一致的，都是內(nèi)部控制建立的方法，因?yàn)橛行苑治龊透倪M(jìn)意見的提出實(shí)際也是在確定控制目標(biāo)、分析風(fēng)險(xiǎn)、提出控制措施。因此內(nèi)部控制建立方法是健全性和有效性評(píng)價(jià)、對(duì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的要件。

關(guān)于內(nèi)部控制建立的具體方法本文不再詳述，只提出一點(diǎn)意見。本文認(rèn)為，在健全意見和有效性改進(jìn)意見提出的過程中，應(yīng)特別注意標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制和內(nèi)部控制方法的運(yùn)用。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制前已述及，為配合政府推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)，對(duì)于特定業(yè)務(wù)或作業(yè)，應(yīng)注意運(yùn)用相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，并與自己的實(shí)際情況結(jié)合起來，以提出更具建設(shè)性的意見。這對(duì)健全性意見的提出更具實(shí)際意義。內(nèi)部控制方法在前述 2001 年我國(guó)財(cái)政部《內(nèi)部控制基本規(guī)范》（征求意見稿）中有規(guī)定，它們是： 1 ） 組織規(guī)劃控制，包括合理的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和不相容職務(wù)設(shè)置，不相容職務(wù)為授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄、會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與業(yè)務(wù)稽核、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查； 2 ）授權(quán)批準(zhǔn)控制，包括確立合理的授權(quán)批準(zhǔn)范圍、層次、責(zé)任和程序； 3 ）文件記錄控制，包括機(jī)構(gòu)職能和授權(quán)批準(zhǔn)權(quán)責(zé)文件、崗位說明書、業(yè)務(wù)程序手冊(cè)、業(yè)務(wù)處理憑證、會(huì)計(jì)資料系統(tǒng)，或類似的文件，以及這些文件的宣傳認(rèn)知； 4 ）預(yù)算控制，包括預(yù)算體系的建立、編制和審定、指標(biāo)的下達(dá)和落實(shí)、執(zhí)行授權(quán)、執(zhí)行過程控制、預(yù)算差異的和反饋、預(yù)算的考核及獎(jiǎng)罰體系； 5 ）財(cái)產(chǎn)保全控制，包括限制接近、定期盤點(diǎn)和核對(duì)、記錄保護(hù)、財(cái)產(chǎn)記錄控制、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)； 6 ）職工素質(zhì)控制，包括職工聘用、培訓(xùn)、考核、輪崗、獎(jiǎng)懲、晉升、解聘； 7 ）風(fēng)險(xiǎn)抵御控制，包括籌資風(fēng)險(xiǎn)、投資風(fēng)險(xiǎn)、合同風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與控制； 8 ）內(nèi)部報(bào)告控制，包括生產(chǎn)報(bào)告、經(jīng)營(yíng)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)告、特殊事件報(bào)告，以及報(bào)告的處理； 9 ）信息系統(tǒng)控制，包括系統(tǒng)組織和管理、系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)、文件資料、數(shù)據(jù)、安全控制，輸入輸出控制、處理控制。這些方法對(duì)建立和改進(jìn)意見的提出能發(fā)揮出指導(dǎo)和衡量的作用。

六、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告

與其他審計(jì)報(bào)告一樣，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告也是對(duì)審計(jì)結(jié)果的。在提出審計(jì)報(bào)告前，審計(jì)人員應(yīng)重新檢查在審計(jì)過程中獲得的資料，做如下一些分析： 1 、 是否了解研究了單位所有重要控制； 2 、所作分析判斷是否得到了測(cè)試的證實(shí)或有足夠的證據(jù)支持； 3 、是否遺漏了其他需要考慮的最終評(píng)價(jià)的客觀事實(shí)； 4 、最后的健全性有效性遵循性評(píng)價(jià)是否適當(dāng)，有足夠的證據(jù)支持； 5 、出現(xiàn)了那些因內(nèi)部控制導(dǎo)致的重大問題，哪些人員嚴(yán)重違反內(nèi)部控制且已致嚴(yán)重后果；等等。審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人還要復(fù)核審計(jì)底稿，之后就著手準(zhǔn)備撰寫審計(jì)報(bào)告。

內(nèi)部審計(jì)報(bào)告應(yīng)突出重點(diǎn)，一些細(xì)節(jié)問題只要通知當(dāng)事人或主管人員就可以，不必在審計(jì)報(bào)告中反映，還應(yīng)便于理解，一些有關(guān)內(nèi)部控制的專業(yè)術(shù)語盡量用易懂的詞句代替。關(guān)于報(bào)告內(nèi)容本人認(rèn)為應(yīng)包括如下： 1 、單位基本情況簡(jiǎn)介； 2 、內(nèi)部控制體系介紹； 3 、內(nèi)部控制健全性有效性遵循性評(píng)價(jià)及具體意見； 4 、因內(nèi)部控制導(dǎo)致的重大問題及有關(guān)人員嚴(yán)重違反內(nèi)部控制且已致嚴(yán)重后果的事實(shí)和處理意見。其中關(guān)于健全性有效性遵循性評(píng)價(jià)及具體意見只反映存在問題的各個(gè)控制，運(yùn)行良好的不必反映。報(bào)告格式本文認(rèn)為無須固定，只要能充分反映出上述內(nèi)容即可。

篇2

為了論述方便，首先簡(jiǎn)要分析一下內(nèi)部控制審計(jì)的分類。經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，不可能都針對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行，更多情況是對(duì)其中部分展開。按照涉及內(nèi)部控制的范圍，大致可分為如下三類：1、業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制審計(jì)，所謂業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制是指對(duì)某個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)實(shí)施的控制，這種審計(jì)按照經(jīng)濟(jì)組織的業(yè)務(wù)縱向展開，專門審計(jì)業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制；2、非獨(dú)立部門內(nèi)部控制審計(jì)，這種審計(jì)專門針對(duì)某個(gè)不獨(dú)立的部門或機(jī)構(gòu)所涉及的內(nèi)部控制，所謂不獨(dú)立，是指財(cái)務(wù)上不獨(dú)立，沒有獨(dú)立的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，也不單獨(dú)核算；3、獨(dú)立單位內(nèi)部控制審計(jì)，這種審計(jì)是對(duì)經(jīng)濟(jì)組織所屬的獨(dú)立單位的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，獨(dú)立單位是指財(cái)務(wù)上獨(dú)立的，可以是投資中心或利潤(rùn)中心，也可以是子公司，單獨(dú)設(shè)置財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)的分公司，它們自己本身可能有一套內(nèi)部控制，同時(shí)還要執(zhí)行經(jīng)濟(jì)組織作為整體的內(nèi)部控制。這三類審計(jì)各有各的特點(diǎn)，但在審計(jì)程序上，由于獨(dú)立單位內(nèi)部控制審計(jì)相對(duì)較復(fù)雜，程序最全面，因此以下即以其為藍(lán)本討論。

內(nèi)部控制審計(jì)程序與其他審計(jì)中作為審計(jì)程序的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)該有相似之處，因?yàn)楫吘箖烧叨际且詢?nèi)部控制為焦點(diǎn)而展開，但由于服務(wù)的目標(biāo)不一致，在程序上也有差別。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序一般是：1、了解與記錄內(nèi)部控制；2、初步評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)；3、實(shí)施符合性測(cè)試；4、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。作為一種單獨(dú)開展的審計(jì)，了解經(jīng)濟(jì)組織的基本情況這些準(zhǔn)備工作是必須的，因?yàn)閷?duì)內(nèi)部控制需求越強(qiáng)烈的經(jīng)濟(jì)組織，其規(guī)模越大，這是必然的；在大規(guī)模的組織里，管理高層、各個(gè)下屬機(jī)構(gòu)的諸多具體的基本情況內(nèi)部審計(jì)人員不可能都熟悉。了解基本情況是開展內(nèi)部控制審計(jì)的基本條件，否則無從下手。同樣大規(guī)模的組織內(nèi)既存在針對(duì)整個(gè)組織的控制，也存在針對(duì)某個(gè)部分或某個(gè)下屬機(jī)構(gòu)的控制，內(nèi)部審計(jì)人員也不可能都熟悉，因此了解內(nèi)部控制也是必須的。在了解內(nèi)部控制階段，還必須初步分析所了解信息，以初步確定內(nèi)部控制的健全性和有效性，規(guī)劃要實(shí)施的符合性測(cè)試程序。接下來與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序一樣，實(shí)施符合性測(cè)試，以獲得遵循性的評(píng)價(jià)，同時(shí)最終確定健全性和有效性。最后歸納總結(jié)審計(jì)結(jié)果，提出審計(jì)報(bào)告。

總結(jié)上述，本文認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)程序?yàn)椋?、了解基本情況；2、了解內(nèi)部控制；3、實(shí)施符合性測(cè)試；4、提出審計(jì)報(bào)告。下面即以該程序?yàn)橹骶€展開討論，其中提出審計(jì)報(bào)告在內(nèi)部審計(jì)報(bào)告中討論。

（二）了解基本情況

了解基本情況，是了解所要審計(jì)內(nèi)部控制所涉及單位的基本情況，這些情況是展開審計(jì)的必要準(zhǔn)備和基本條件，影響著整個(gè)審計(jì)的過程和結(jié)果。這些基本情況包括：1、單位所屬的行業(yè)和歷史沿革（著重于管理沿革）；2、單位組織結(jié)構(gòu)、各機(jī)構(gòu)的人員規(guī)模和崗位結(jié)構(gòu)；3、單位資產(chǎn)規(guī)模、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或?qū)I(yè)服務(wù)的特點(diǎn)規(guī)模；4、主營(yíng)業(yè)務(wù)及輔助業(yè)務(wù)類別、業(yè)務(wù)量；5、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及其工作組織；等等。這些基本情況可以通過詢問管理人員、查閱相關(guān)文件、會(huì)計(jì)和統(tǒng)計(jì)資料等方法來獲得。

基本情況獲得后，審計(jì)人員就要適當(dāng)利用自己專業(yè)判斷，確定以下內(nèi)容：1、業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容；2、必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)；3、內(nèi)部控制應(yīng)有的嚴(yán)謹(jǐn)程度；4、審計(jì)應(yīng)該投入的人力及分工和時(shí)間預(yù)算。確定業(yè)務(wù)循環(huán)及其大致內(nèi)容實(shí)際是劃分業(yè)務(wù)循環(huán)的過程，確定的是審計(jì)展開的主線；重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)是必須控制的，確定它們就是確定審計(jì)的重點(diǎn)；內(nèi)部控制的嚴(yán)謹(jǐn)程度是與獨(dú)立單位的規(guī)模相關(guān)的，規(guī)模較小的單位內(nèi)部控制程度就相應(yīng)較低，衡量標(biāo)準(zhǔn)就不能太高，實(shí)際這就是確定衡量標(biāo)準(zhǔn)的問題，提出設(shè)計(jì)意見時(shí)必須考慮；確定投入的人力和時(shí)間預(yù)算是為了保證整個(gè)審計(jì)過程有條不紊地進(jìn)行，保證審計(jì)質(zhì)量。

下一步工作是制定審計(jì)總體計(jì)劃，其主要內(nèi)容就是上述基本情況獲得后審計(jì)人員所確定的內(nèi)容，主要包括審計(jì)的范圍，即業(yè)務(wù)循環(huán)及內(nèi)容，審計(jì)的重點(diǎn)，即必須控制的重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，審計(jì)組人員構(gòu)成、分工和時(shí)間預(yù)算。這個(gè)計(jì)劃在以后審計(jì)過程中還要適時(shí)調(diào)整。

需要特別說明的是業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分。業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分是將若干個(gè)關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或管理活動(dòng)組合在一起。2001年財(cái)政部的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》（征求意見稿）中提出，“內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括對(duì)貨幣資金、籌資、采購(gòu)與付款、實(shí)物資產(chǎn)、成本費(fèi)用、銷售與收款、工程項(xiàng)目、對(duì)外投資、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制”，其中這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就是基本的業(yè)務(wù)循環(huán)劃分，但目前有多樣化的趨勢(shì)，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)就提出預(yù)算管理、資訊管理等管理作業(yè)。業(yè)務(wù)循環(huán)是以后審計(jì)程序展開的主線，了解內(nèi)部控制和符合性測(cè)試都按照它來組織，因此劃分業(yè)務(wù)循環(huán)影響到整個(gè)審計(jì)的組織、效率和質(zhì)量。一般來說業(yè)務(wù)循環(huán)應(yīng)按下列原則來劃分：1、覆蓋單位所有業(yè)務(wù)及其各個(gè)環(huán)節(jié)；2、每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)能反映出所涉及業(yè)務(wù)的共同性質(zhì)特點(diǎn)及其全部過程；3、有利于審計(jì)的組織安排。

（三）了解內(nèi)部控制

了解內(nèi)部控制的內(nèi)容

要了解內(nèi)部控制，首先要解決內(nèi)部控制的構(gòu)架問題。1988年美國(guó)AICPA提出內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)即控制環(huán)境、控制結(jié)構(gòu)和會(huì)計(jì)系統(tǒng)，我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則即采用這種觀點(diǎn)。1994年COSO報(bào)告提出內(nèi)部控制要素即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制作業(yè)、信息與溝通、監(jiān)控。內(nèi)部控制要素是內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的縱深發(fā)展，在內(nèi)容上進(jìn)一步完善，在內(nèi)部環(huán)境上更注重員工的素質(zhì)，增加風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估強(qiáng)調(diào)要實(shí)現(xiàn)目標(biāo)就必須分析相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，構(gòu)成風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)，將會(huì)計(jì)系統(tǒng)擴(kuò)大為信息與溝通，更強(qiáng)調(diào)信息的內(nèi)部傳達(dá)，增加監(jiān)控要素將內(nèi)部控制的執(zhí)行納入進(jìn)來。由于COSO報(bào)告提供出的內(nèi)部控制理論很全面，更加接近內(nèi)部控制的本質(zhì)認(rèn)識(shí)，而內(nèi)部控制的建設(shè)要以先進(jìn)理論為指導(dǎo)，與實(shí)際情況相結(jié)合，因此本文認(rèn)為，在我們目前的條件下，我們應(yīng)采用COSO報(bào)告的觀點(diǎn)，以它的框架為指導(dǎo)，同時(shí)鑒于我國(guó)目前內(nèi)部控制落后的情況，應(yīng)更加注重控制作業(yè)和監(jiān)控，即如何建立起健全有效的控制程序與政策以及它們的實(shí)際執(zhí)行，在控制作業(yè)完善的帶動(dòng)下，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和信息與溝通也逐步完善，同時(shí)逐步轉(zhuǎn)變管理觀念，提高員工素質(zhì)，建立起合理的法人治理結(jié)構(gòu)和具體組織結(jié)構(gòu)，使控制環(huán)境得以改善。

由于內(nèi)部審計(jì)充當(dāng)監(jiān)控的主要角色，內(nèi)部控制審計(jì)就是履行監(jiān)控的職責(zé)，因此了解內(nèi)部控制階段對(duì)監(jiān)控的了解可以置于次要地位；又由于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是管理層和作業(yè)層控制目標(biāo)因內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)因素影響而不能實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)它進(jìn)行評(píng)估后設(shè)置相應(yīng)的控制作業(yè)來控制，而內(nèi)部控制審計(jì)要做的一部分工作就是評(píng)價(jià)控制作業(yè)是否能控制住風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，實(shí)際就是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，因此風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不做了解，而在接下來的分析工作中進(jìn)行。由于控制作業(yè)實(shí)際就是控制程序與政策，為了理解直觀起見，本文就稱其為控制程序與政策；由于內(nèi)外部信息和它們?cè)趩挝粌?nèi)外部、內(nèi)部各部門各成員之間的流動(dòng)可以構(gòu)成一個(gè)系統(tǒng)，因此信息與溝通可以合稱為信息系統(tǒng)。總結(jié)上述，本文認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)要了解的內(nèi)部控制要素為控制環(huán)境、控制程序與政策及信息系統(tǒng)。

如上所述，了解內(nèi)部控制以業(yè)務(wù)循環(huán)為主線展開的，即按業(yè)務(wù)循環(huán)逐個(gè)循環(huán)了解，這些循環(huán)構(gòu)成單位整體，這是橫向的；同時(shí)針對(duì)每個(gè)循環(huán)的控制，分別去了解它控制環(huán)境、控制程序與程序、信息系統(tǒng)，這是每個(gè)循環(huán)的控制的縱向構(gòu)成，是縱向的了解。橫向縱向的交叉了解構(gòu)成了解內(nèi)部控制程序的骨架。

了解控制環(huán)境是了解影響內(nèi)部控制其他要素的因素，提供內(nèi)部控制構(gòu)成基礎(chǔ)好壞的證據(jù)，同時(shí)為分析內(nèi)部控制健全性有效性和遵循性好壞的原因提供證據(jù)素材。了解控制環(huán)境的內(nèi)容實(shí)際就是控制環(huán)境的內(nèi)容，按照COSO報(bào)告，控制環(huán)境包括：1）、員工的誠(chéng)實(shí)性和道德觀；2）、員工的勝任能力；3）、董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)；4）、管理哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)方式；5）、組織結(jié)構(gòu)；6）、授權(quán)和分配責(zé)任的方式；7）、人力資源政策。這里主要是針對(duì)各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的部門、人員、方法來說的，其中第3點(diǎn)是針對(duì)整個(gè)單位，實(shí)際在了解基本情況程序中就已進(jìn)行。

了解控制程序與政策，就是了解控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)所采取的措施，它是了解內(nèi)部控制要素中最重要的部分。每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)都可分為若干個(gè)作業(yè)，而每個(gè)作業(yè)都要設(shè)置若干控制程序和政策來控制，我們本文把這些作業(yè)稱為控制點(diǎn)。比如制造業(yè)的銷售與收款循環(huán)可分為接受定單、核準(zhǔn)信用、發(fā)運(yùn)商品、開具發(fā)票、應(yīng)收賬款與記錄、收款、退貨及客訴處理等作業(yè)。在業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分階段，已經(jīng)取得了業(yè)務(wù)循環(huán)大致內(nèi)容的了解，在了解控制程序與政策階段，應(yīng)進(jìn)一步了解，去獲得足夠信息來進(jìn)一步確定業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)的各個(gè)作業(yè)，然后針對(duì)每個(gè)作業(yè)，去了解所采取的控制程序與政策。

了解信息系統(tǒng)只要是了解單位內(nèi)外部信息記錄載體，以及溝通方式。外部信息載體包括記錄市場(chǎng)份額、法規(guī)要求和客戶反映等信息的資料，內(nèi)部信息載體包括業(yè)務(wù)申請(qǐng)審批報(bào)告、各種分析報(bào)告、進(jìn)行控制作業(yè)形成單據(jù)、會(huì)計(jì)資料等等。溝通方式包括政策手冊(cè)、財(cái)務(wù)報(bào)告手冊(cè)、備查簿、口頭交流、管理示例等。

進(jìn)行內(nèi)部控制的了解可采取的方法與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序中的一樣，大致查閱控制文件和控制信息記錄載體、詢問有關(guān)人員、觀察作業(yè)的進(jìn)行和內(nèi)部控制的運(yùn)行情況等等。

初步分析健全性和有效性

在對(duì)內(nèi)部控制獲得了解后，就可以對(duì)其健全性和有效性進(jìn)行初步分析，以規(guī)劃將要實(shí)施的符合性測(cè)試程序。初步健全性分析主要是分析哪些重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)或作業(yè)應(yīng)該設(shè)置控制而未設(shè)置。這些業(yè)務(wù)在了解基本情況中已獲悉，而重要或經(jīng)常發(fā)生的作業(yè)則在了解控制程序與政策中已了解，通過了解控制程序與政策能知道它們是否設(shè)置控制。

初步有效性分析主要是針對(duì)控制程序與政策而實(shí)施的。這實(shí)際就是初步的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。初步有效性分析首先要分析確定各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)、各個(gè)作業(yè)的控制目標(biāo)，然后再分析所了解到的控制程序與政策，看它們是否能實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。對(duì)于控制有缺陷的可以提出初步的改進(jìn)意見。

初步的健全性和有效性分析后就可以規(guī)劃將要實(shí)施的符合性測(cè)試。一般來說對(duì)于以下情況就可以不進(jìn)行測(cè)試：1）對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制初步評(píng)價(jià)為無效；2）在了解內(nèi)部控制的過程中已知對(duì)某業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制未得到遵循；3）在了解單位內(nèi)部控制的過程中已知對(duì)某業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制得到很好遵循；4）雖對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)設(shè)置控制但未發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)。而以下情況就可以考慮進(jìn)行大范圍的測(cè)試：1）相關(guān)業(yè)務(wù)大量發(fā)生的業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制；2）相關(guān)業(yè)務(wù)雖不大量發(fā)生但涉及金額相對(duì)較大的業(yè)務(wù)循環(huán)或關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制；3）控制程序相對(duì)復(fù)雜的控制。規(guī)劃結(jié)果應(yīng)記入審計(jì)計(jì)劃，并對(duì)審計(jì)計(jì)劃做相應(yīng)調(diào)整。

記錄內(nèi)部控制

制度基礎(chǔ)審計(jì)理論中記錄內(nèi)部控制的方法主要有：文字?jǐn)⑹觯{(diào)查表，核對(duì)表，流程圖。本文認(rèn)為作為記錄方法內(nèi)部控制審計(jì)可以采用。對(duì)于控制環(huán)境的記錄，一般是文字?jǐn)⑹觯凑丈鲜隹刂骗h(huán)境的幾個(gè)方面來記錄。了解基本情況程序也采用文字?jǐn)⑹龅姆椒ㄓ涗洝Ｓ涗浺纬蓪徲?jì)工作底稿。

記錄內(nèi)部控制主要是記錄控制程序與政策和信息系統(tǒng)。采用的方法以上四種都可以采用，但以調(diào)查表最為常用。在本文中，即討論調(diào)查表改進(jìn)和特殊運(yùn)用。

一般，調(diào)查表的調(diào)查內(nèi)容是有審計(jì)人員根據(jù)自己的經(jīng)驗(yàn)和被審計(jì)單位的情況自行設(shè)計(jì)的，但對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)，本文認(rèn)為，鑒于我國(guó)目前內(nèi)部控制薄弱和人們對(duì)內(nèi)部控制該如何知之甚少的情況，調(diào)查表應(yīng)該引入標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制作為導(dǎo)引，以配合政府推動(dòng)內(nèi)部控制的建設(shè)。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制是指針對(duì)某個(gè)業(yè)務(wù)或作業(yè)由權(quán)威部門設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)控制。比如2001年財(cái)政部的《加強(qiáng)貨幣資金內(nèi)部控制的若干規(guī)定》（征求意見稿），就是標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制。對(duì)于各類型單位共有的業(yè)務(wù)或作業(yè)，如貨幣資金業(yè)務(wù)、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)融投資業(yè)務(wù)等可由財(cái)政部門制訂統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)于具有行業(yè)特性的業(yè)務(wù)或作業(yè)，如生產(chǎn)循環(huán)、銷售及收款等主要針對(duì)制造業(yè)，則由行業(yè)主管部門或行業(yè)協(xié)會(huì)分別制訂，供不同行業(yè)采用。在調(diào)查表中引入標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，要從權(quán)威部門制訂的針對(duì)各業(yè)務(wù)或作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制中，按業(yè)務(wù)或作業(yè)內(nèi)部若干個(gè)控制點(diǎn)抽取提煉出對(duì)控制點(diǎn)的標(biāo)準(zhǔn)控制程序和政策，作為調(diào)查表的調(diào)查內(nèi)容。調(diào)查控制程序和政策時(shí)就循其進(jìn)行。同時(shí)由于引入了標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，對(duì)單位特殊的控制程序和政策可能就無法調(diào)查得到，而那些控制也是很重要的，因此有必要將調(diào)查表與文字?jǐn)⑹鼋Y(jié)合起來，加入單位實(shí)際做法的敘述。結(jié)合的方式就是在每個(gè)控制點(diǎn)控制調(diào)查內(nèi)容下面單設(shè)一行，用來記錄單位的特殊做法。

（四）符合性測(cè)試

1、符合性測(cè)試的實(shí)施

符合性測(cè)試包括設(shè)計(jì)測(cè)試和執(zhí)行測(cè)試，設(shè)計(jì)測(cè)試即健全性和有效性測(cè)試，執(zhí)行測(cè)試即遵循性測(cè)試。健全性和有效性在了解內(nèi)部控制程序中已做過初步分析，但由于了解階段獲得的信息可能不徹底，如通過詢問得知對(duì)投資業(yè)務(wù)的控制，但是講述人所述是否真是如此，是否全面，需深入了解，還由于有效性健全性初步分析結(jié)果需進(jìn)一步獲得證據(jù)確證，如通過分析認(rèn)為對(duì)某控制點(diǎn)設(shè)置的控制能達(dá)到控制目標(biāo)，但這個(gè)判斷是否正確，還需要進(jìn)一步了解實(shí)際情況，因此需要通過測(cè)試進(jìn)一步獲得更全面的信息證據(jù)來確證。執(zhí)行測(cè)試是符合性測(cè)試的主體，主要是檢查內(nèi)部控制是怎樣執(zhí)行的。

進(jìn)行內(nèi)部控制設(shè)計(jì)測(cè)試，主要要做如下工作：1）更深層次地了解單位的內(nèi)部控制，作出更準(zhǔn)確的健全性和有效性評(píng)價(jià)；2）獲得進(jìn)一步支持健全性和有效性初步評(píng)價(jià)結(jié)果的證據(jù)；3）檢驗(yàn)在了解和初步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制階段所作的重要專業(yè)判斷和分析。進(jìn)行內(nèi)部控制執(zhí)行測(cè)試，要特別注意如下事項(xiàng)：1）對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)和關(guān)鍵控制點(diǎn)設(shè)計(jì)的控制是如何具體組織應(yīng)用于實(shí)際的；2）控制是否一貫執(zhí)行；3）是否由控制規(guī)定職務(wù)的人來執(zhí)行，其中后兩個(gè)是重中之中。

《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》中提供了三種符合性測(cè)試方法，即檢查交易和事項(xiàng)的憑證、詢問并實(shí)地觀察未留下審計(jì)軌跡的內(nèi)部控制的運(yùn)行情況、重新執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制，三種方法可單獨(dú)或合并使用。本文認(rèn)為符合性測(cè)試方法應(yīng)以檢查為主，同時(shí)輔以觀察和詢問。因?yàn)榭刂茍?zhí)行一貫、規(guī)定職務(wù)人執(zhí)行是重中之重，而控制執(zhí)行中留下的審計(jì)軌跡亦即控制信息載體能反映出這兩者，檢查控制信息載體就能了解到這兩者，在檢查的同時(shí)通過觀察和詢問獲得控制具體應(yīng)用的證據(jù)。檢查控制信息載體，即針對(duì)每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)所涉及的單證、報(bào)告、合同等控制信息載體，抽取其中部分，檢查執(zhí)行各個(gè)控制點(diǎn)下各個(gè)控制程序與政策留下的記錄，推斷出是否得到全面一貫的執(zhí)行。抽取工作采取屬性抽樣技術(shù)來進(jìn)行，基本與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中的相同。樣本量的大小根據(jù)了解內(nèi)部控制階段的規(guī)劃確定，樣本采用隨機(jī)選樣或系統(tǒng)選樣的辦法選取。

2、遵循性評(píng)價(jià)

遵循性評(píng)價(jià)主要針對(duì)控制點(diǎn)控制內(nèi)的各項(xiàng)控制措施。內(nèi)部控制的實(shí)際遵循情況是個(gè)程度概念，遵循與不遵循只是它的兩個(gè)極端，本文認(rèn)為對(duì)遵循性的評(píng)價(jià)應(yīng)采取評(píng)級(jí)的辦法，以更好的反映遵循程度。遵循性級(jí)別最好分為四個(gè)到六個(gè)等級(jí)，等級(jí)太少難于準(zhǔn)確衡量遵循程度，等級(jí)太多難于把握等級(jí)之間的差別，由審計(jì)人員根據(jù)具體情況確定級(jí)別；每個(gè)級(jí)別還應(yīng)確定應(yīng)提的審計(jì)意見，如遵循性分為A、B、C、D四個(gè)級(jí)別，被評(píng)為A級(jí)的，提出執(zhí)行較好的意見，B級(jí)提出應(yīng)加強(qiáng)的意見，C級(jí)提出應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)的意見，D級(jí)提出特別提示加強(qiáng)的意見。評(píng)級(jí)時(shí)審計(jì)人員主要根據(jù)屬性抽樣結(jié)果，同時(shí)綜合考慮通過觀察詢問得到的控制應(yīng)用于實(shí)際的情況，運(yùn)用自己的專業(yè)判斷，評(píng)判其遵循性級(jí)別。

本文認(rèn)為，評(píng)定級(jí)別只是一種手段，重要的是要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)。進(jìn)行評(píng)級(jí)提出各種加強(qiáng)意見是為了實(shí)現(xiàn)督促內(nèi)部控制執(zhí)行的審計(jì)目標(biāo)，而發(fā)現(xiàn)控制具體應(yīng)用于實(shí)際中存在的問題，以及發(fā)現(xiàn)因控制未很好執(zhí)行而導(dǎo)致財(cái)產(chǎn)損失、信息失真、效益下降等問題則是為了檢查內(nèi)部控制執(zhí)行。對(duì)遵循情況評(píng)級(jí)后評(píng)價(jià)時(shí)更應(yīng)注重建設(shè)性意見的提出。

3、健全性和有效性評(píng)價(jià)

通過設(shè)計(jì)測(cè)試既可能獲得健全性和有效性初步評(píng)價(jià)須修正的補(bǔ)充證據(jù)，又可能獲得確證初步評(píng)價(jià)結(jié)果的證據(jù)，因此這個(gè)階段的評(píng)價(jià)主要工作一是綜合了解和測(cè)試兩階段所獲得所有資料，對(duì)健全性有效性作出最終評(píng)價(jià)；二是針對(duì)不健全和控制無效或有缺陷的地方提出審計(jì)意見。

健全性評(píng)價(jià)主要針對(duì)重要或經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)或作業(yè)，主要應(yīng)注意三種情況：1、控制文件中沒有規(guī)定控制，測(cè)試程序中也未發(fā)現(xiàn)實(shí)施了控制；2、控制文件中沒有規(guī)定控制，經(jīng)詢問相關(guān)人員得知設(shè)置了控制，但經(jīng)測(cè)試沒有實(shí)施控制；3、沒有控制文件，其他了解方法也不能得知是否設(shè)置控制，但經(jīng)測(cè)試已實(shí)施控制。前兩種情況就應(yīng)對(duì)相應(yīng)業(yè)務(wù)或作業(yè)提出控制不健全的意見，后一種應(yīng)認(rèn)為實(shí)際是健全的，但應(yīng)提出健全控制文件的建議。

有效性的評(píng)價(jià)主要是針對(duì)未采用標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制而實(shí)施特殊控制的情況，對(duì)采用了標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制的也要做簡(jiǎn)要分析，因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制可能不適于單位，而且一些控制政策需要按照標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合自己的實(shí)際自行制定。有效性評(píng)價(jià)首先要分析確定對(duì)各控制點(diǎn)實(shí)施控制應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)，本文認(rèn)為可以在內(nèi)部控制系統(tǒng)目標(biāo)的指導(dǎo)下結(jié)合控制點(diǎn)的具體情況分析確定，如對(duì)現(xiàn)金收入的控制程序，根據(jù)保證資產(chǎn)的安全完整目標(biāo)，分析確定其目標(biāo)為保證現(xiàn)金收入以真實(shí)金額真正流入單位，根據(jù)保證信息記錄的真實(shí)完整確定控制目標(biāo)為保證現(xiàn)金收入都真實(shí)無誤的加以記錄，根據(jù)提高運(yùn)營(yíng)效率確定目標(biāo)為提高現(xiàn)金流入單位的速度，根據(jù)保證遵守國(guó)家法律規(guī)章確定目標(biāo)為遵守《現(xiàn)金管理暫行條例》相關(guān)規(guī)定。各個(gè)控制點(diǎn)控制目標(biāo)不一定與控制系統(tǒng)目標(biāo)一一對(duì)應(yīng)，有些系統(tǒng)目標(biāo)對(duì)某些控制點(diǎn)可能不適用，如采購(gòu)驗(yàn)收這一控制點(diǎn)的控制目標(biāo)就與“保證遵守國(guó)家法律規(guī)章”無關(guān)，根據(jù)具體情況采用。目標(biāo)確定后再分析控制點(diǎn)控制的各項(xiàng)措施是否能達(dá)到控制目標(biāo)。

對(duì)測(cè)試過程中發(fā)現(xiàn)的重大財(cái)產(chǎn)損失、效率低下、違法事件等問題，應(yīng)特別注意分析其控制健全性和有效性原因，如果是因健全性和有效性導(dǎo)致的，那么這些問題既是健全性有效性初步分析的確證，又是分析評(píng)價(jià)和提出建設(shè)意見的重點(diǎn)。

健全性有效性評(píng)價(jià)的重點(diǎn)在意見的提出，是為了實(shí)現(xiàn)補(bǔ)充完善、再生內(nèi)部控制的審計(jì)目標(biāo)。對(duì)有效性的評(píng)價(jià)實(shí)際上是有效性分析和改進(jìn)意見形成的混合體，分析的過程中意見也就可以有針對(duì)地提出，而且改進(jìn)意見是目的。健全性的評(píng)價(jià)實(shí)際是確定未控制的業(yè)務(wù)或作業(yè)和針對(duì)其建立內(nèi)部控制的過程，主要工作在后者。可以看出有效性評(píng)價(jià)和健全性評(píng)價(jià)在基本方法上是一致的，都是內(nèi)部控制建立的方法，因?yàn)橛行苑治龊透倪M(jìn)意見的提出實(shí)際也是在確定控制目標(biāo)、分析風(fēng)險(xiǎn)、提出控制措施。因此內(nèi)部控制建立方法是健全性和有效性評(píng)價(jià)、對(duì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的要件。

關(guān)于內(nèi)部控制建立的具體方法本文不再詳述，只提出一點(diǎn)意見。本文認(rèn)為，在健全意見和有效性改進(jìn)意見提出的過程中，應(yīng)特別注意標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制和內(nèi)部控制方法的運(yùn)用。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制前已述及，為配合政府推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)，對(duì)于特定業(yè)務(wù)或作業(yè)，應(yīng)注意運(yùn)用相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制，并與自己的實(shí)際情況結(jié)合起來，以提出更具建設(shè)性的意見。這對(duì)健全性意見的提出更具實(shí)際意義。內(nèi)部控制方法在前述2001年我國(guó)財(cái)政部《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》（征求意見稿）中有規(guī)定，它們是：1）組織規(guī)劃控制，包括合理的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和不相容職務(wù)設(shè)置，不相容職務(wù)為授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄、會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與業(yè)務(wù)稽核、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查；2）授權(quán)批準(zhǔn)控制，包括確立合理的授權(quán)批準(zhǔn)范圍、層次、責(zé)任和程序；3）文件記錄控制，包括機(jī)構(gòu)職能和授權(quán)批準(zhǔn)權(quán)責(zé)文件、崗位說明書、業(yè)務(wù)程序手冊(cè)、業(yè)務(wù)處理憑證、會(huì)計(jì)資料系統(tǒng)，或類似的文件，以及這些文件的宣傳認(rèn)知；4）預(yù)算控制，包括預(yù)算體系的建立、編制和審定、指標(biāo)的下達(dá)和落實(shí)、執(zhí)行授權(quán)、執(zhí)行過程控制、預(yù)算差異的研究和反饋、預(yù)算的考核及獎(jiǎng)罰體系；5）財(cái)產(chǎn)保全控制，包括限制接近、定期盤點(diǎn)和核對(duì)、記錄保護(hù)、財(cái)產(chǎn)記錄控制、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)；6）職工素質(zhì)控制，包括職工聘用、培訓(xùn)、考核、輪崗、獎(jiǎng)懲、晉升、解聘；7）風(fēng)險(xiǎn)抵御控制，包括籌資風(fēng)險(xiǎn)、投資風(fēng)險(xiǎn)、合同風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與控制；8）內(nèi)部報(bào)告控制，包括生產(chǎn)報(bào)告、經(jīng)營(yíng)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)告、特殊事件報(bào)告，以及報(bào)告的處理；9）電子信息系統(tǒng)控制，包括系統(tǒng)組織和管理、系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)、文件資料、數(shù)據(jù)、網(wǎng)絡(luò)安全控制，輸入輸出控制、處理控制。這些方法對(duì)建立和改進(jìn)意見的提出能發(fā)揮出指導(dǎo)和衡量的作用。

(五)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告

與其他審計(jì)報(bào)告一樣，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告也是對(duì)審計(jì)結(jié)果的總結(jié)。在提出審計(jì)報(bào)告前，審計(jì)人員應(yīng)重新檢查在審計(jì)過程中獲得的資料，做如下一些分析：1、是否了解研究了單位所有重要控制；2、所作分析判斷是否得到了測(cè)試的證實(shí)或有足夠的證據(jù)支持；3、是否遺漏了其他需要考慮的影響最終評(píng)價(jià)的客觀事實(shí)；4、最后的健全性有效性遵循性評(píng)價(jià)是否適當(dāng)，有足夠的證據(jù)支持；5、出現(xiàn)了那些因內(nèi)部控制導(dǎo)致的重大問題，哪些人員嚴(yán)重違反內(nèi)部控制且已致嚴(yán)重后果；等等。審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人還要復(fù)核審計(jì)底稿，之后就著手準(zhǔn)備撰寫審計(jì)報(bào)告。

內(nèi)部審計(jì)報(bào)告應(yīng)突出重點(diǎn)，一些細(xì)節(jié)問題只要通知當(dāng)事人或主管人員就可以，不必在審計(jì)報(bào)告中反映，還應(yīng)便于理解，一些有關(guān)內(nèi)部控制的專業(yè)術(shù)語盡量用易懂的詞句代替。關(guān)于報(bào)告內(nèi)容本人認(rèn)為應(yīng)包括如下：1、單位基本情況簡(jiǎn)介；2、內(nèi)部控制體系介紹；3、內(nèi)部控制健全性有效性遵循性評(píng)價(jià)及具體意見；4、因內(nèi)部控制導(dǎo)致的重大問題及有關(guān)人員嚴(yán)重違反內(nèi)部控制且已致嚴(yán)重后果的事實(shí)和處理意見。其中關(guān)于健全性有效性遵循性評(píng)價(jià)及具體意見只反映存在問題的各個(gè)控制，運(yùn)行良好的不必反映。報(bào)告格式本文認(rèn)為無須固定，只要能充分反映出上述內(nèi)容即可。

篇3

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易 審計(jì)方法 審計(jì)程序

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易日益頻繁，為企業(yè)財(cái)務(wù)情況和經(jīng)營(yíng)成果造成了巨大影響了。有的企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易的方式，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，逃避稅負(fù)，為國(guó)家、投資者以及債權(quán)人造成了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失。對(duì)此，只有加強(qiáng)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)，才能真正保證企業(yè)的利益。

一、關(guān)聯(lián)方交易類型

（1）商品的購(gòu)買與銷售。比如乙企業(yè)的產(chǎn)品由其母企業(yè)甲包銷；子企業(yè)戊的產(chǎn)品主要供應(yīng)給母企業(yè)丙的另一子公司己。

（2）購(gòu)買或銷售商品之外的其他資產(chǎn)。比如母企業(yè)甲將設(shè)備出售給子企業(yè)乙；子全額丁將其下屬虧損企業(yè)賣給母企業(yè)戊。

（3）擔(dān)保，主要是對(duì)于加工承攬、貨物運(yùn)輸、買賣以及借貸等各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，通過采取保證、抵押等措施，確保真正實(shí)現(xiàn)其債權(quán)。在產(chǎn)生關(guān)聯(lián)方關(guān)系以后，乙方為獲得借貸、買賣等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，為將相應(yīng)的擔(dān)保提供給另一方。比如甲企業(yè)以一棟辦公樓為其關(guān)聯(lián)企業(yè)乙提供銀行貸款抵押，讓乙企業(yè)得到貸款。

（4）提供資金，主要有股權(quán)投資、貸款等。比如當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)乙資金難以周轉(zhuǎn)以后，甲企業(yè)把自有資金無償借給乙使用。

（5）租賃，主要有經(jīng)營(yíng)租賃與融資租賃。如子企業(yè)向母企業(yè)租賃倉(cāng)庫(kù)一處，用作儲(chǔ)運(yùn)原材料與產(chǎn)成品。

（6），通常按照合同里面的相關(guān)條款，一方能夠在另一方處某些事物，比如銷售貨物等。或一方代另一方簽訂合同等。

（7）關(guān)鍵管理人員薪酬，企業(yè)為關(guān)鍵管理者提供的報(bào)酬，也是一種關(guān)聯(lián)方交易。如某企業(yè)本年度通過工資、福利、資金、特殊待遇以及有價(jià)證券等形式，為董事長(zhǎng)、總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)等支付的報(bào)酬總額。

二、關(guān)聯(lián)方交易的風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）關(guān)聯(lián)方交易存在特殊性

相對(duì)于一般交易而言，關(guān)聯(lián)方交易具有相對(duì)特殊性和隱蔽性，這是它的一個(gè)內(nèi)在本質(zhì)。再加上這種交易對(duì)企業(yè)的影響較大，同時(shí)它又十分的隱蔽，不易被審計(jì)人員識(shí)別。對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易而言，容易出現(xiàn)各類問題，主要是因?yàn)殛P(guān)聯(lián)方交易隱蔽性很強(qiáng)，同時(shí)其不確定性與復(fù)雜性強(qiáng)。關(guān)聯(lián)方交易的這種特征導(dǎo)致關(guān)聯(lián)人與其他利益相關(guān)者之間溝通不暢，或者關(guān)聯(lián)人不與其他利益相關(guān)者進(jìn)行溝通，從而出現(xiàn)信息不對(duì)稱。

（二）關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)程序不完善

關(guān)聯(lián)方及其關(guān)聯(lián)方交易極其復(fù)雜且隱蔽的，因此審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)人員對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)失敗的可能性是比較高的，風(fēng)險(xiǎn)也比較大。所以，審計(jì)人員以及相關(guān)機(jī)構(gòu)在對(duì)關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì)前提高個(gè)人的專業(yè)勝任能力，在審計(jì)過程中保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，工作結(jié)束后也要對(duì)關(guān)鍵控制點(diǎn)再次核查、給予高度的關(guān)注。在關(guān)聯(lián)交易審計(jì)實(shí)施的過程中，審計(jì)人員可能沒有對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的特殊性給予足夠重視，而是根據(jù)以往的工作經(jīng)驗(yàn)和傳統(tǒng)的審計(jì)程序開展工作，甚至于說執(zhí)行的審計(jì)程序并不合規(guī)，這樣使得關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大為增加，審計(jì)質(zhì)量也無法得到保障。

（三）審計(jì)人員能力有待提升

關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)來說是比較大的，對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)技能和專業(yè)勝任能力要求較高。審計(jì)人員在審計(jì)企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，不僅要能夠識(shí)別出哪些是企業(yè)的關(guān)聯(lián)方，還應(yīng)該具有判斷企業(yè)是否存在利用關(guān)聯(lián)方交易的財(cái)務(wù)舞弊行為的能力；此外，審計(jì)人員還要靈活的運(yùn)用不同的審計(jì)程序和方法，這都要求審計(jì)人員具有較高的專業(yè)技能和敬業(yè)精神。從目前的審計(jì)現(xiàn)狀來看，審計(jì)人員的專業(yè)技能、職業(yè)素質(zhì)還有待提高。

三、關(guān)聯(lián)方交易風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因分析

（一）監(jiān)管不力

目前我國(guó)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的監(jiān)管還不夠完善，重點(diǎn)只是放在信息披露上，且由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)信息披露問題只做了一些原則性的規(guī)定，實(shí)際操作起來并不容易，這往往導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間非公允的交易不在監(jiān)管之下。我國(guó)目前財(cái)務(wù)報(bào)告的信息披露狀況存在混亂、披露不全，難以讓報(bào)表使用者理解等問題，這些問題都會(huì)產(chǎn)生關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)現(xiàn)行法律對(duì)違規(guī)的關(guān)聯(lián)方交易處罰力度很小，其中大多都是類似通報(bào)批評(píng)等行政處罰措施，所以在沒有嚴(yán)厲處罰措施的情況下很難威懾住那些違規(guī)行為。

（二）企業(yè)自身原因

企業(yè)不論業(yè)績(jī)是好是壞，都有實(shí)施舞弊造假的動(dòng)機(jī)，業(yè)績(jī)好的企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方交易逃脫稅收、轉(zhuǎn)移資金，業(yè)績(jī)差的企業(yè)通過其虛構(gòu)收入，更有些企業(yè)通過其彌補(bǔ)虧損、擺脫證監(jiān)會(huì)的重點(diǎn)監(jiān)管，并規(guī)避股票的退市風(fēng)險(xiǎn)。可見，企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動(dòng)機(jī)很強(qiáng)，他們?yōu)榱穗[藏非公允的關(guān)聯(lián)交易，或虛假披露，或模糊披露，這給審計(jì)人員帶來了大量的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。除此之外，企業(yè)自身的管理制度不合理，或股權(quán)結(jié)構(gòu)不完善，都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

四、企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易方法和程序

（一）關(guān)聯(lián)方關(guān)系審計(jì)方法和程序

（1）開始審計(jì)中，到上級(jí)主管部門或前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師處進(jìn)行查詢，了解關(guān)聯(lián)方及被審計(jì)單位的關(guān)聯(lián)交易程度。

（2）在連續(xù)審計(jì)工程中，翻閱往年審計(jì)工作底稿，明確關(guān)聯(lián)方名稱。

（3）到被審計(jì)單位相關(guān)人員處詢問，了解投資者、管理者、客商等關(guān)聯(lián)方名稱，掌握其與被審計(jì)單位的關(guān)系，看有無關(guān)聯(lián)方。

（4）在審計(jì)過程中，對(duì)重大投資交易和資產(chǎn)重組業(yè)務(wù)進(jìn)行審計(jì)，考慮交易程度和性質(zhì)，判斷能否形成新的關(guān)聯(lián)方。

（5）對(duì)被審單位納稅申報(bào)表進(jìn)行檢查，將證監(jiān)會(huì)、證交所和其他管理機(jī)構(gòu)等全部資料提交上去，證實(shí)有無關(guān)聯(lián)方。

（6）認(rèn)真檢查會(huì)計(jì)報(bào)表附注，掌握披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型與要素、交易金額與比例，以及未結(jié)算項(xiàng)目中的定價(jià)政策、金額或比例等。

（二）關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)方法和程序

（1）檢查被審計(jì)單位和證監(jiān)會(huì)、證交所相關(guān)文件，以及政府相關(guān)部門對(duì)關(guān)聯(lián)方交易披露的檔案資料，從而掌握出現(xiàn)的重大關(guān)聯(lián)方交易。

（2）掌握與債權(quán)人、債務(wù)人、供應(yīng)商以及客戶等交易范圍與性質(zhì)，確認(rèn)有無關(guān)聯(lián)方?jīng)]有被披露。

（3）檢查有無已經(jīng)出現(xiàn)交易，但未進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)的事項(xiàng)。

（4）查看企業(yè)管理層出示的說明關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)資料，檢查說明的完整性和真實(shí)性。

（5）查看會(huì)計(jì)記錄里面有無大宗、非正常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，特別是要關(guān)注報(bào)告期末沒有被確認(rèn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

（6）對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)證明文件、銀行證明等進(jìn)行檢查。

（7）對(duì)被審計(jì)單位的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行確認(rèn)，分析關(guān)聯(lián)方交易的真實(shí)性。

（8）對(duì)截止日前后出現(xiàn)金額異常和較少出現(xiàn)的交易的真實(shí)性進(jìn)行審查。

（9）對(duì)關(guān)聯(lián)方交易出現(xiàn)的租賃、融資業(yè)務(wù)進(jìn)行審查，有無出現(xiàn)轉(zhuǎn)移正在研究或開發(fā)的項(xiàng)目，有無關(guān)聯(lián)方間特許權(quán)的許可協(xié)議，有無關(guān)聯(lián)方擔(dān)保與托管合同。

（10）對(duì)被審計(jì)單位為相關(guān)管理者支付的報(bào)酬的金額與方式。

（11）對(duì)相關(guān)銀行存款、借款憑證、合同等進(jìn)行審查，雙方有無擔(dān)保關(guān)系。

（12）對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表及附注進(jìn)行檢查，有無合理披露關(guān)聯(lián)方交易。

（13）檢查被審計(jì)單位對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的聲明書，分析相關(guān)資料的完整性與真實(shí)性，是否充分披露會(huì)計(jì)報(bào)表中的關(guān)聯(lián)方交易。

（14）如果有控制關(guān)系，對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表附注內(nèi)的披露事項(xiàng)進(jìn)行檢查，包括：企業(yè)股份與權(quán)益變化情況、企業(yè)經(jīng)濟(jì)類型與性質(zhì)、企業(yè)注冊(cè)地與法定代表人、企業(yè)主管業(yè)務(wù)等。

（15）企業(yè)出現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易以后，要對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表附注進(jìn)行審查，內(nèi)容是有無披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型與金額、定價(jià)政策等。

（16）檢查有無充分披露企業(yè)股份和權(quán)益的變化過程，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有無披露相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)、本年增加數(shù)、減少數(shù)以及年末數(shù)進(jìn)行審查。此外，被審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表披露關(guān)聯(lián)方交易的金額或相應(yīng)比例時(shí)，要將前后兩年的比較數(shù)據(jù)披露出來。

（17）對(duì)同一個(gè)類型的關(guān)聯(lián)方的合并披露進(jìn)行審查，檢查其合理性，是否存在對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者帶來重大誤解的狀況。

五、企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易風(fēng)險(xiǎn)防范措施

（一）建立簽訂關(guān)聯(lián)方交易合同的審批制度

對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易企業(yè)而言，事前要認(rèn)真考察，分析出交易對(duì)企業(yè)帶來的利與弊，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范力度。一是企業(yè)要慎重考察并評(píng)價(jià)將要合作的關(guān)聯(lián)方企業(yè)，了解其與自身的關(guān)聯(lián)程度，并將最終控制人與利益主體確定下來。二是企業(yè)要分析出該關(guān)聯(lián)方交易的最終受益方。三是若是企業(yè)因股權(quán)壓力而失去關(guān)聯(lián)方交易決定權(quán)后，要權(quán)衡出交易可能會(huì)對(duì)企業(yè)帶來的影響，對(duì)交易進(jìn)行嚴(yán)格審批，實(shí)行有效的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。四是保證小股東能夠行使自身權(quán)益，防止大股東利用非公允關(guān)聯(lián)方交易的方式，將企業(yè)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移出去，提升關(guān)聯(lián)方交易的透明性。

（二）加強(qiáng)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易執(zhí)行過程的監(jiān)管

為真正了解關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)度的程度，企業(yè)要安排專人監(jiān)督并跟蹤關(guān)聯(lián)方交易執(zhí)行狀況。一是企業(yè)要安排相關(guān)人員加強(qiáng)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易合同履行狀況的監(jiān)管，跟蹤記錄交易信息，和采購(gòu)、銷售以及出納等工作負(fù)責(zé)人進(jìn)行梳理、核對(duì)，將合同執(zhí)行狀況定期匯報(bào)給管理層，并嚴(yán)格檢查交易質(zhì)量。二是完善關(guān)聯(lián)方交易執(zhí)行檔案，安排專人記錄全部關(guān)聯(lián)方交易執(zhí)行進(jìn)度的明細(xì)，并將相關(guān)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)好，及時(shí)報(bào)給企業(yè)管理層審核。三是企業(yè)財(cái)務(wù)部門要設(shè)置專門的獨(dú)立執(zhí)行小組，負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)關(guān)聯(lián)方之間的資金往來與財(cái)務(wù)預(yù)算進(jìn)行審核，確保充分披露出關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)依據(jù)和對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響程度，并對(duì)關(guān)聯(lián)方交易作出財(cái)務(wù)規(guī)劃，加大對(duì)關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易的預(yù)算控制和財(cái)務(wù)審核力度，確保關(guān)聯(lián)方交易的公允性。

（三）完善關(guān)聯(lián)方交易后續(xù)影響的評(píng)價(jià)機(jī)制

在評(píng)價(jià)關(guān)聯(lián)方交易后續(xù)影響時(shí)，要幫助企業(yè)制定更加科學(xué)的發(fā)展計(jì)劃與目標(biāo)。一是對(duì)非即時(shí)結(jié)算，特別是有較大結(jié)算時(shí)間跨度的關(guān)聯(lián)方交易，必須及時(shí)跟蹤交易為企業(yè)財(cái)務(wù)造成的后續(xù)影響。同時(shí)分析出可能讓企業(yè)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)收益與風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)交易性價(jià)比作出評(píng)估，對(duì)比交易前后的預(yù)算，反思交易的價(jià)值與可用性，這有利于企業(yè)更好的選擇和接受關(guān)聯(lián)方交易。二是完善關(guān)聯(lián)方交易績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制，落實(shí)對(duì)相關(guān)人員的獎(jiǎng)懲措施，針對(duì)利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊的問題，必須加大懲罰力度。此外，針對(duì)事后評(píng)價(jià)性價(jià)比較高，能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來利益的關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)人員，則要給予一定的獎(jiǎng)勵(lì)。只有這樣，企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易才更具公允性，并更加公開化。

六、結(jié)束語

總之，規(guī)范關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的方法和程序，能夠提升企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保證會(huì)計(jì)資料的可靠性與真實(shí)性，避免關(guān)聯(lián)方之間通過不公平、不公正的關(guān)聯(lián)方交易，損害公司及其他利益相關(guān)者的合法權(quán)益。

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篇4

Abstract: The significance of regulating internal audit procedures is described. The necessary standardization and standardized conditions to achieve and regulate the internal audit program's content are analyzed.

關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì)程序;意義;必要條件;內(nèi)容

Key words: internal audit procedures;significance;necessary condition;content

中圖分類號(hào):F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A文章編號(hào):1006-4311(2010)21-0008-01

1規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序的重要意義

規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序具有重要的意義。第一,規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序是保證審計(jì)質(zhì)量,降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀要求。審計(jì)程序是確定審計(jì)方法的前提,只有設(shè)計(jì)出科學(xué)、合理、規(guī)范、符合客觀實(shí)際的審計(jì)程序,才能高效地實(shí)施審計(jì),才能將保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要求落實(shí)到審計(jì)工作各階段、各環(huán)節(jié)和各步驟的內(nèi)容。第二,規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序是提高審計(jì)工作效率、減少內(nèi)部審計(jì)資源消耗的有效途徑。只有嚴(yán)格而又靈活的內(nèi)部審計(jì)程序,才能將內(nèi)部審計(jì)理論與內(nèi)部審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷有機(jī)結(jié)合起來,最大限度地提高審計(jì)工作效率。第三,規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序是樹立內(nèi)部審計(jì)職業(yè)形象的要求。通過規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序,提高審計(jì)工作效率和審計(jì)質(zhì)量,達(dá)到維護(hù)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)信譽(yù)、樹立內(nèi)部審計(jì)職業(yè)形象的目的。

2實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)程序規(guī)范化和標(biāo)準(zhǔn)化的必要條件

2.1 潛心研究和借鑒《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法(試行)》2004年2月10日,國(guó)家審計(jì)署李金華審計(jì)長(zhǎng)了審計(jì)署6號(hào)令,要求自2004年4月1日起在審計(jì)署機(jī)關(guān)及派出、派駐機(jī)構(gòu)試行《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法》。該辦法規(guī)定了從審計(jì)方案的制定、審計(jì)證據(jù)的取得、審計(jì)日記和審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告的撰寫和審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量責(zé)任全過程的審計(jì)質(zhì)量控制。

2.2 制定出適合中國(guó)石油行業(yè)特點(diǎn)的內(nèi)部審計(jì)程序中國(guó)石油集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)不同于國(guó)家審計(jì),也不同于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì),中國(guó)石油集團(tuán)必須制定出適合中國(guó)石油行業(yè)特點(diǎn)的審計(jì)質(zhì)量控制辦法和審計(jì)質(zhì)量管理體系,系統(tǒng)地規(guī)范中國(guó)石油集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)的全過程,實(shí)現(xiàn)審計(jì)全過程的質(zhì)量控制,以達(dá)到審計(jì)質(zhì)量水平的提高和飛躍。

2.3 持續(xù)改進(jìn),逐步形成一套操作性強(qiáng)的審計(jì)質(zhì)量管理體系社會(huì)在不斷發(fā)展,企業(yè)在不斷變化,規(guī)范的內(nèi)部審計(jì)程序應(yīng)不斷修改、補(bǔ)充和完善,最終形成一套切實(shí)可行的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理體系。只有這樣,內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)才能夠與時(shí)俱進(jìn),才能夠不斷改進(jìn),才能夠不斷提升審計(jì)水平,才能夠更好的實(shí)現(xiàn)服務(wù)與監(jiān)督并重的職能,才能夠促進(jìn)中國(guó)石油企業(yè)實(shí)現(xiàn)更高的價(jià)值。

3規(guī)范內(nèi)部審計(jì)程序的內(nèi)容

3.1 審計(jì)計(jì)劃階段內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)根據(jù)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)和年度審計(jì)目標(biāo),結(jié)合企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源,制定出科學(xué)的、合理的年度審計(jì)工作計(jì)劃,確定年度內(nèi)將要開展審計(jì)項(xiàng)目的類型、審計(jì)目的、審計(jì)范圍、審計(jì)方式和審計(jì)覆蓋面等,并測(cè)算出年度審計(jì)任務(wù)預(yù)計(jì)發(fā)生的審計(jì)費(fèi)用。經(jīng)審批后嚴(yán)格進(jìn)行實(shí)施。實(shí)施過程中定期分析計(jì)劃執(zhí)行情況,找出計(jì)劃變化的原因,并及時(shí)調(diào)整計(jì)劃。

3.2 審前準(zhǔn)備階段①制定審計(jì)方案。②規(guī)定審前調(diào)查程序。③制定作業(yè)計(jì)劃。④規(guī)定審計(jì)組進(jìn)駐前準(zhǔn)備事項(xiàng)。

3.3 審計(jì)實(shí)施階段①規(guī)范審計(jì)組進(jìn)點(diǎn)會(huì)議和退出會(huì)議工作程序。審計(jì)程序中應(yīng)規(guī)定審計(jì)組進(jìn)駐被審計(jì)單位召開進(jìn)點(diǎn)會(huì)議和退出會(huì)議工作程序,規(guī)定遞交給被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人對(duì)提供審計(jì)資料真實(shí)性和合法性的《承諾書》;規(guī)定審計(jì)組成員的統(tǒng)一服裝要求;規(guī)定審計(jì)組退出會(huì)議要簡(jiǎn)要總結(jié)審計(jì)組的審計(jì)工作開展情況、宣讀交換意見稿審計(jì)報(bào)告、征求被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告的意見等程序。②規(guī)范審計(jì)方法。為了提審計(jì)效率,應(yīng)規(guī)定審計(jì)人員在審計(jì)過程中根據(jù)審計(jì)目標(biāo)規(guī)定具體的審計(jì)方法和步驟。如:規(guī)定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目中由審計(jì)組長(zhǎng)和主審與被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人、領(lǐng)導(dǎo)班子進(jìn)行談話的內(nèi)容和談話提綱;規(guī)定財(cái)務(wù)收支審計(jì)項(xiàng)目每一個(gè)會(huì)計(jì)科目的審計(jì)程序,以便使每一位內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)照會(huì)計(jì)科目的審計(jì)程序即可知審計(jì)方法;規(guī)定審計(jì)抽審所屬單位數(shù)量的比例和抽審資金量的比例等。③規(guī)范審計(jì)工作日記的撰寫要求。規(guī)定審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)施過程中在每天結(jié)束之前記錄審計(jì)日記,并規(guī)定審計(jì)日記應(yīng)該記錄的內(nèi)容和記錄時(shí)間要求。④規(guī)范審計(jì)工作底稿的編制要求。規(guī)定編制審計(jì)工作底稿的規(guī)范性要求,除了要規(guī)范審計(jì)工作底稿的格式、字體、排版外,還應(yīng)規(guī)定審計(jì)工作底稿各要素的具體要求,目標(biāo)是可以直接粘貼到審計(jì)報(bào)告中加以應(yīng)用。⑤規(guī)定審計(jì)組定期匯報(bào)工作進(jìn)展情況。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)管理部門為了及時(shí)掌握審計(jì)組的工作動(dòng)態(tài)和審計(jì)人員的身體狀況情況,規(guī)定審計(jì)組定期進(jìn)行匯報(bào)和總結(jié)審計(jì)組工作開展情況,規(guī)定匯報(bào)撰寫提綱和匯報(bào)內(nèi)容撰寫要求等。

3.4 審計(jì)報(bào)告階段①規(guī)范審計(jì)報(bào)告的格式及撰寫。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)參照《國(guó)家行政機(jī)關(guān)公文處理辦法》,規(guī)定審計(jì)報(bào)告統(tǒng)一的格式,包括對(duì)字體、字號(hào)、排版、標(biāo)點(diǎn)符號(hào)等進(jìn)行規(guī)范;規(guī)定每種類型的審計(jì)報(bào)告撰寫提綱和撰寫要求,規(guī)范使用報(bào)告語言等。②規(guī)范審理程序。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),應(yīng)制定出對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的審理程序,規(guī)定審計(jì)組離開審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)后的規(guī)定時(shí)間內(nèi)將審計(jì)資料移交給審理人員,由審理人員檢查審計(jì)資料是否齊全、是否規(guī)范,檢查審計(jì)工作底稿的編制是否符合規(guī)定、查證事實(shí)是否透徹、審計(jì)判斷是否準(zhǔn)確、判斷依據(jù)是否合理,檢查交換意見稿的審計(jì)報(bào)告格式是否規(guī)范、報(bào)告語言是否精煉、條理是否清晰、審計(jì)意見是否正確和審計(jì)意見是否具有操作性等。

篇5

一、明確審計(jì)范圍和內(nèi)容

對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，必須明確審計(jì)范圍和具體內(nèi)容，這是審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。審計(jì)范圍涉及被審計(jì)單位及其環(huán)境等方面，一般包括：一是行業(yè)狀況、法律環(huán)境、監(jiān)督環(huán)境和其他外部因素。二是被審計(jì)單位的性質(zhì)、會(huì)計(jì)政策的選擇與運(yùn)用。三是被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。四是被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量與評(píng)價(jià)。五是被審計(jì)單位的內(nèi)部控制。明確這些范圍，對(duì)確定審計(jì)重要性水平，識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表存在的錯(cuò)報(bào)領(lǐng)域，以及設(shè)計(jì)并實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序等都具有重要的意義。

在上述范圍內(nèi)，CPA應(yīng)針對(duì)被審計(jì)單位審計(jì)業(yè)務(wù)的具體情況，結(jié)合相關(guān)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，確定審計(jì)的具體內(nèi)容。

行業(yè)狀況方面，應(yīng)把握以下審計(jì)內(nèi)容：被審計(jì)單位所在行業(yè)的市場(chǎng)供求與競(jìng)爭(zhēng)狀況；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性和周期性；產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的發(fā)展變化；能源供應(yīng)與成本；行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)與統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)等等。

被審計(jì)單位的性質(zhì)方面，審計(jì)的主要內(nèi)容包括：所有權(quán)結(jié)構(gòu)；組織結(jié)構(gòu)；治理結(jié)構(gòu)；經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；籌資和投資活動(dòng)。審計(jì)所有權(quán)結(jié)構(gòu)，有助于查明關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在，以及關(guān)聯(lián)方交易核算的恰當(dāng)性。復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)報(bào)表的合并，商譽(yù)的減值和長(zhǎng)期股權(quán)投資核算等問題，因此，CPA應(yīng)當(dāng)關(guān)注由此可能產(chǎn)生的重大錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)。

會(huì)計(jì)政策的選擇與運(yùn)用方面，主要包括被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策選用的合法性和恰當(dāng)性。內(nèi)容包括：對(duì)重大和異常交易進(jìn)行會(huì)計(jì)核算使用的方法；在缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)的領(lǐng)域，采用重要會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響；新頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度何時(shí)采用以及如何采用等等。

內(nèi)部控制方面，重點(diǎn)審計(jì)內(nèi)部控制各組成要素是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露中存在的重大錯(cuò)報(bào)。這些要素包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動(dòng)和對(duì)控制的監(jiān)督。

二、有效運(yùn)用獲取重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)相關(guān)信息的方法

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的范圍涉及面廣，內(nèi)容多，各內(nèi)容復(fù)雜程度不一，因此，要獲取被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的相關(guān)信息，必須運(yùn)用適當(dāng)?shù)姆椒ā＿@些方法主要包括：詢問、觀察與檢查，分析程序和穿行測(cè)試等。

方法運(yùn)用主要考慮兩點(diǎn)：一是“巧用”。不同的方法有不同的適用范圍，同一方法運(yùn)用的場(chǎng)合、方式也有不同。如詢問，應(yīng)當(dāng)考慮不同類別、級(jí)別的人員，在詢問的內(nèi)容、技巧上的差異。要多采用“引導(dǎo)式”，運(yùn)用時(shí)，要做好事前設(shè)計(jì)。例如，對(duì)舞弊審計(jì)詢問時(shí)，不是直接與可能涉及舞弊的管理人員討論舞弊的情況，而是設(shè)計(jì)一些常規(guī)問題，讓相關(guān)人員回答，從中獲取被審計(jì)事項(xiàng)的有關(guān)線索，這樣不會(huì)引起舞弊者的警覺。二是“結(jié)合用”。各種方法雖有其適用的范圍，但它們服務(wù)于審計(jì)過程并非“獨(dú)立作戰(zhàn)”，而是與其他方法結(jié)合使用。如為取得評(píng)價(jià)有關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況的審計(jì)證據(jù)，僅運(yùn)用“觀察”是不足以對(duì)其做出客觀評(píng)價(jià)的，還應(yīng)當(dāng)將“觀察”與其他方法結(jié)合使用，提高各種方法運(yùn)用的“組合效應(yīng)”。

三、合理估量重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平

由審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)可知，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)既定的情況下，檢查風(fēng)險(xiǎn)與評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平呈反比關(guān)系。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平越高，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平越低。CPA必須設(shè)計(jì)、實(shí)施更多的審計(jì)程序，收集更多的審計(jì)證據(jù)，將檢查風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的低水平，反之亦然。由此可見，合理估量報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平，是一個(gè)盡可能節(jié)約審計(jì)成本與努力降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的判斷過程。因此，審計(jì)時(shí)要考慮以下兩點(diǎn)：

(一)不應(yīng)將報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平簡(jiǎn)單設(shè)定為最高值，而直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試

如果簡(jiǎn)單設(shè)定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平為最高值，然后直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，會(huì)形成不利后果：一是使“了解被審計(jì)單位及其環(huán)境”的審計(jì)程序走過場(chǎng)，容易使重大錯(cuò)報(bào)“藏而不露”，這為審計(jì)工作留下隱患。二是增加審計(jì)成本。直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試無疑帶有盲目性，測(cè)試的范圍廣，樣本多，造成審計(jì)資源浪費(fèi)。

(二)應(yīng)合理確定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平

要合理確定報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平，CPA應(yīng)首先對(duì)審計(jì)范圍內(nèi)的具體內(nèi)容進(jìn)行全面分析，評(píng)價(jià)它們對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體產(chǎn)生的影響及其影響程度，然后選擇一定的方法確定財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平。

從實(shí)際運(yùn)用來說，可按審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平從兩方面粗略估量：

1.按風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的頻率和嚴(yán)重程度，將重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平分為高、中、低三個(gè)等級(jí)，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平既定的情況下，對(duì)應(yīng)的檢查風(fēng)險(xiǎn)分別為低、中、高。CPA依據(jù)對(duì)被審計(jì)單位和環(huán)境的了解，以及對(duì)評(píng)估具體內(nèi)容的深入分析，判斷該審計(jì)業(yè)務(wù)歸屬的相應(yīng)等級(jí)，然后，設(shè)計(jì)并實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案。

2.采用“評(píng)分法”來確定。評(píng)分法是以選定的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素為評(píng)分對(duì)象，按照其影響程度分別賦予不同的分值，然后調(diào)查、了解評(píng)分對(duì)象的實(shí)際狀況，并逐項(xiàng)評(píng)分。若采用百分制評(píng)分，積分在80分以上，則認(rèn)為是高風(fēng)險(xiǎn)；積分在60—80分之間，認(rèn)為是中等風(fēng)險(xiǎn)；積分低于60分，則認(rèn)為是低風(fēng)險(xiǎn)。同樣，CPA根據(jù)其評(píng)分值的高低，設(shè)計(jì)并實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案。

四、擬定總體應(yīng)對(duì)措施

由于影響財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素是多方面的，且每一因素對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響是廣泛的，一般情況下，難以限于某一具體認(rèn)定，因此，對(duì)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)后，應(yīng)采取總體應(yīng)對(duì)措施。這些措施主要包括：一是在審計(jì)組中分派一些經(jīng)驗(yàn)豐富或職業(yè)技能過硬的人員或?qū)＜摇６菍?duì)審計(jì)組成員強(qiáng)調(diào)在收集和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)過程中，要保持職業(yè)懷疑態(tài)度。三是對(duì)審計(jì)組及其人員，加強(qiáng)監(jiān)督和指導(dǎo)，嚴(yán)格操作程序和規(guī)范。四是采取“意外之舉”實(shí)施某一審計(jì)程序，以免被審計(jì)者對(duì)程序的事先了解，給審計(jì)事項(xiàng)造成影響。五是考慮對(duì)擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍做出總體修改。

五、設(shè)計(jì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序

財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及所采取的總體應(yīng)對(duì)措施，對(duì)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序具有重大影響，因此，CPA應(yīng)針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序，以將檢查風(fēng)險(xiǎn)降到可接受的水平。

進(jìn)一步審計(jì)程序是指審計(jì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露等認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)實(shí)施的審計(jì)程序，包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。CPA設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：一是重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性；二是風(fēng)險(xiǎn)的重要性；三是各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露的特征；四是被審計(jì)單位采用的特定控制的性質(zhì)。尤其要區(qū)分是人工控制還是自動(dòng)化控制。

設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序，主要是確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。

(一)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)。

進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計(jì)程序的目的和類型。目的說明的是通過控制測(cè)試來確定內(nèi)部控制運(yùn)用的有效性，還是通過實(shí)質(zhì)性程序來發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。類型說明的是進(jìn)一步審計(jì)程序中運(yùn)用的技術(shù)手段，包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序。CPA應(yīng)根據(jù)認(rèn)定層次錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的大小，選擇進(jìn)一步審計(jì)程序。風(fēng)險(xiǎn)越高，通過實(shí)質(zhì)性程序獲取審計(jì)證據(jù)的可靠性的要求越高，從而影響審計(jì)程序類型。

(二)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間。

進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間是指進(jìn)一步審計(jì)程序何時(shí)實(shí)施，是在期末還是在期中實(shí)施。確定何時(shí)實(shí)施，應(yīng)關(guān)注下列事項(xiàng)：控制環(huán)境；錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)和重要性；與審計(jì)證據(jù)相關(guān)的期間。一般地，當(dāng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮在期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)并不高時(shí)，可考慮在期中實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。期中實(shí)施會(huì)有助于CPA在審計(jì)工作初期，識(shí)別重大事項(xiàng)，及時(shí)加以解決。需要明確的是，如果在期中實(shí)施了進(jìn)一步審計(jì)程序，CPA還應(yīng)當(dāng)針對(duì)剩余期間獲取審計(jì)證據(jù)。

(三)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍

進(jìn)一步審計(jì)程序范圍是指實(shí)施某項(xiàng)審計(jì)程序的數(shù)量或規(guī)模。在確定審計(jì)程序的范圍時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：審計(jì)重要性水平、評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、計(jì)劃取得的保證程度。當(dāng)保證程度提高，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)增加時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍。