財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)論精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識(shí)的探索者，寫作是一種獨(dú)特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾?zhǔn)備了不同風(fēng)格的5篇財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)論，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì) 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì) 整合

008年7月，財(cái)政部等五部委聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》規(guī)定，執(zhí)行本規(guī)范的上市公司，應(yīng)當(dāng)對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)價(jià)報(bào)告，并可聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。2010年4月，財(cái)政部等五部委再次聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》總則第五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。這為內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行提供了依據(jù)。

一、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的可行性

整合審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)計(jì)劃和實(shí)施控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行有效性的測(cè)試，以獲得充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)支持其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否有效發(fā)表意見，為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)做出控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的各種聯(lián)系使二者整合具有可行性。

第一，兩種審計(jì)工作存在重合。內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要了解和測(cè)試內(nèi)部控制、獲得內(nèi)部控制在足夠長(zhǎng)的期間內(nèi)運(yùn)行有效的證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中也需要深入了解內(nèi)部控制的有效性，在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，并在僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)實(shí)施控制測(cè)試。對(duì)于擬信賴的內(nèi)部控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要測(cè)試其在整個(gè)審計(jì)期間內(nèi)的有效性。因此，單獨(dú)進(jìn)行兩種審計(jì)必然會(huì)造成審計(jì)工作的重復(fù)和浪費(fèi)，若將兩種審計(jì)整合在一起，相互利用，可以減少審計(jì)工作量并提高審計(jì)效率。

第二，內(nèi)部控制審計(jì)與報(bào)表審計(jì)的結(jié)果相互補(bǔ)充與配合。一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)控審計(jì)時(shí)對(duì)內(nèi)部控制有效性的審計(jì)形成相應(yīng)結(jié)論時(shí)，應(yīng)結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中控制測(cè)試的結(jié)果進(jìn)行綜合判斷，若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào)，而現(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。另一方面，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，也要利用內(nèi)部控制審計(jì)中控制測(cè)試的結(jié)果。內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的缺陷會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出的控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)論，進(jìn)而影響實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。

二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以內(nèi)部控制審計(jì)為依據(jù)

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的第一個(gè)共同程序。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的被審計(jì)單位內(nèi)部控制的范圍是與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的方面；了解和評(píng)價(jià)的廣度應(yīng)以是否足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為衡量標(biāo)準(zhǔn)，如果達(dá)到了這一標(biāo)準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即可開始設(shè)計(jì)和實(shí)施下一步的審計(jì)程序；了解和評(píng)價(jià)的深度也基本限于內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是否健全及其是否得到有效執(zhí)行，但其中不包括對(duì)內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行的確定；了解和評(píng)價(jià)的目的是判斷是否可以相應(yīng)減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的工作量，以及用來(lái)支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見類型。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

內(nèi)部控制審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目的是為了對(duì)內(nèi)部控制本身的有效性發(fā)表審計(jì)意見，其范圍涉及到企業(yè)整體的內(nèi)部控制，內(nèi)容包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面，并且還需確定內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行。

（三）兩種審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的整合要點(diǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序了解和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的廣度和深度均超過(guò)了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，可以將兩者在此程序需要完成的工作整合進(jìn)行，即風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)充分利用內(nèi)部控制審計(jì)所獲得的更為廣泛的信息，并從中取得進(jìn)行下一步審計(jì)程序的充分依據(jù)，這樣可以大大降低工作量，避免重復(fù)勞動(dòng)，進(jìn)而提高審計(jì)效率，降低審計(jì)成本。

三、控制測(cè)試程序：內(nèi)部控制審計(jì)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供結(jié)論

（一）控制測(cè)試程序并非財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的必需程序

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)來(lái)決定是否對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測(cè)試。如果被審計(jì)單位設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制本身是無(wú)效的，或者設(shè)計(jì)是合理的、但沒(méi)有得到執(zhí)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則不必實(shí)施控制測(cè)試，而是直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試；如果被審計(jì)單位所設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，即認(rèn)為內(nèi)部控制是有效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試。這樣，就進(jìn)入了兩種審計(jì)的第二個(gè)共同程序，即控制測(cè)試程序。

（二）兩種審計(jì)控制測(cè)試程序的區(qū)別

在控制測(cè)試程序中，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有三點(diǎn)區(qū)別：第一，內(nèi)部控制審計(jì)要對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)僅僅對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試。與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序相同，內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行控制測(cè)試的廣度和深度仍大于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所進(jìn)行的內(nèi)部控制測(cè)試。第二，在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取能夠證明內(nèi)部控制有效的高度相關(guān)的證據(jù)，對(duì)控制測(cè)試可靠性的要求較高，樣本量較大且選擇彈性較??；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)控制測(cè)試可靠性的要求相對(duì)較低，測(cè)試的樣本量相對(duì)較小且存在一定彈性。第三，兩者對(duì)內(nèi)部控制缺陷的評(píng)價(jià)要求也不同。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅需將內(nèi)部控制測(cè)試識(shí)別出的缺陷區(qū)分為值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷和一般內(nèi)部控制缺陷；而在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)識(shí)別出的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行嚴(yán)格評(píng)定，將值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)一步區(qū)分為重大缺陷和重要缺陷，重大缺陷會(huì)影響到審計(jì)意見類型。

（三）兩種審計(jì)在控制測(cè)試程序的整合要點(diǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，需要獲取比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更多、更廣泛、可靠性也更高的審計(jì)證據(jù)。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的控制測(cè)試可以直接為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供審計(jì)證據(jù)甚至提供結(jié)論，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)在控制測(cè)試環(huán)節(jié)所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論的充分利用，將使審計(jì)效率得到進(jìn)一步提高。

四、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試與內(nèi)部控制審計(jì)控制測(cè)試：相互利用、相互支持

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)

實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序?qū)?nèi)部控制審計(jì)控制測(cè)試程序的影響經(jīng)過(guò)控制測(cè)試，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)入實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。在這一程序中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，這將會(huì)影響內(nèi)部控制審計(jì)中控制測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。這是因?yàn)槿绻F(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，就意味著在錯(cuò)報(bào)相應(yīng)的控制點(diǎn)上可能存在內(nèi)部控制缺陷，這將為注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)一步審查內(nèi)部控制缺陷提供重要線索。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)

控制測(cè)試程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的影響在內(nèi)部控制審計(jì)的控制測(cè)試程序中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)哪些交易和認(rèn)定重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)指明方向，因?yàn)槿绻l(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在某項(xiàng)重大缺陷，則財(cái)務(wù)報(bào)表在相應(yīng)的賬戶就可能存在重大錯(cuò)報(bào)，就會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的審計(jì)程序進(jìn)行調(diào)整。

可見，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試與內(nèi)部控制審計(jì)的控制測(cè)試是相互支持的，兩種審計(jì)所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論相互利用，能提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，最大限度地保證審計(jì)質(zhì)量。

五、審計(jì)計(jì)劃的綜合制定

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行的審計(jì)計(jì)劃制定是以對(duì)審計(jì)程序的整合要點(diǎn)分析為基礎(chǔ)的，因此在分析了兩種審計(jì)的審計(jì)程序整合要點(diǎn)之后，具體闡述如何根據(jù)整合要點(diǎn)綜合制定審計(jì)計(jì)劃。

（一）兩種審計(jì)方式審計(jì)計(jì)劃制定的重點(diǎn)

為達(dá)到充分整合內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)盡量由同一組審計(jì)人員實(shí)施，兩種審計(jì)的審計(jì)計(jì)劃也應(yīng)共同制定。結(jié)合以上對(duì)審計(jì)程序的分析，對(duì)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和控制測(cè)試程序主要由內(nèi)部控制審計(jì)完成，在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃中應(yīng)詳細(xì)制定這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)計(jì)劃中可以對(duì)這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃簡(jiǎn)化表述，但應(yīng)重點(diǎn)對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的計(jì)劃詳細(xì)編制。

（二）審計(jì)計(jì)劃的持續(xù)修訂是審計(jì)質(zhì)量的重要保證

隨著審計(jì)工作的推進(jìn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題，適時(shí)對(duì)總體和具體的審計(jì)計(jì)劃做出調(diào)整和修正。具體來(lái)講，如果審計(jì)人員在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃實(shí)施過(guò)程中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重要缺陷，審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)修正財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試計(jì)劃。同樣，如果在財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)質(zhì)性測(cè)試中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，也應(yīng)該考慮該重大錯(cuò)報(bào)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃的影響，考慮是否增加內(nèi)部控制審計(jì)的具體程序，擴(kuò)大審計(jì)范圍，以保證審計(jì)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行中的重大缺陷。需要特別指出的是，對(duì)審計(jì)計(jì)劃的調(diào)整和修正應(yīng)貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終，以保證審計(jì)計(jì)劃能夠?qū)煞N審計(jì)的整合進(jìn)行起到重要的規(guī)劃和指導(dǎo)作用，有效地提高審計(jì)質(zhì)量，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

1.謝曉燕，張龍平，李曉紅.我國(guó)上市公司整合審計(jì)研究[J].會(huì)計(jì)研究，2009，（09）.

篇2

【關(guān)鍵詞】整合審計(jì)，內(nèi)部控制審計(jì)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，治理導(dǎo)向

一、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)區(qū)別

2012年，納入內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施范圍的853家上市公司中，除20家公司單獨(dú)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)外，其余833家公司均采取內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相互整合的形式。這表明，整合審計(jì)是目前上市公司內(nèi)部控制審計(jì)的主流方式。在全面分析整合審計(jì)的必要性之前，必須在理論上探討財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的區(qū)別：

第一，審計(jì)意見的區(qū)別：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)僅需對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)出具審計(jì)意見，雖然內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)很重要，但財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告一般不需要對(duì)外報(bào)告內(nèi)部控制情況。而內(nèi)部控制審計(jì)則需要對(duì)企業(yè)在財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)方面的內(nèi)部控制做出嚴(yán)格的評(píng)估，其側(cè)重點(diǎn)不同導(dǎo)致了審計(jì)意見發(fā)表的區(qū)別：1、在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在重大缺陷，應(yīng)該出具否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。如果該內(nèi)部控制重大缺陷尚未引起企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則出具無(wú)保留意見的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告。2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表否定意見，意味著財(cái)務(wù)報(bào)告的編制不符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，這種情況下，企業(yè)的內(nèi)部控制也通常存在重大缺陷，應(yīng)該出具非標(biāo)準(zhǔn)意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

第二，對(duì)于被審計(jì)單位的區(qū)別：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是為了提高被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的可信賴程度，對(duì)于關(guān)注被審計(jì)單位財(cái)務(wù)情況的銀行而言更為關(guān)注；而內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量良好和其他內(nèi)部控制得到運(yùn)行的審計(jì)，對(duì)于關(guān)注被審計(jì)單位治理的投資者而言更為關(guān)注，其有助于投資者在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見類型基礎(chǔ)上，深入分析企業(yè)內(nèi)部控制情況、投資風(fēng)險(xiǎn)和投資價(jià)值。

第三，審計(jì)程序、審計(jì)內(nèi)容的區(qū)別：1、對(duì)內(nèi)部控制了解和測(cè)試的目的不同：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的目的，是為了判斷是否可以相應(yīng)減少實(shí)質(zhì)性程序的工作量，以及支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見類型。在內(nèi)部控制審計(jì)中評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的目的，則是為了對(duì)內(nèi)部控制本身的有效性發(fā)表審計(jì)意見。2、內(nèi)部控制測(cè)試范圍存在區(qū)別。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，根據(jù)成本效益原則可能采取不同的審計(jì)策略，對(duì)于某些審計(jì)領(lǐng)域，可以不進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試程序。而在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)每一審計(jì)領(lǐng)域獲取控制有效性的證據(jù)，以便對(duì)內(nèi)部控制整體的有效性發(fā)表意見。3、內(nèi)部控制測(cè)試結(jié)果所要達(dá)到的可靠程度不完全相同。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，對(duì)控制測(cè)試的可靠性要求相對(duì)較低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試的樣本量也有一定的彈性。在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則需要獲取內(nèi)部控制有效性的高度保證，因此對(duì)控制測(cè)試的可靠性要求較嚴(yán)，控制測(cè)試的樣本量選擇相對(duì)彈性較小。

二、整合審計(jì)的必要性分析

從上述審計(jì)意見的區(qū)別、對(duì)于被審計(jì)單位的區(qū)別，以及審計(jì)程序、審計(jì)內(nèi)容的區(qū)別可以得知：內(nèi)部控制審計(jì)獨(dú)立于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。但在審計(jì)技術(shù)、審計(jì)實(shí)務(wù)工作中，兩者審計(jì)模式、審計(jì)程序等存在著很多可以相互借鑒之處，在一項(xiàng)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題還可以為另一項(xiàng)審計(jì)提供線索和思路。

目前，美國(guó)《薩班斯―奧克斯利法案》和日本《金融商品交易法》均要求由出具財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，將企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)定位在整合審計(jì)。美國(guó)的一項(xiàng)調(diào)查也顯示，企業(yè)執(zhí)行《薩班斯―奧克斯利法案》404條款第二年的成本比第一年下降46%，將兩項(xiàng)審計(jì)工作更好地整合起來(lái)則是其中的一個(gè)主要原因。為此，我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》也提倡將兩者整合進(jìn)行，具體原因如下：

第一，兩種審計(jì)工作存在重合：內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要了解和測(cè)試內(nèi)部控制獲得內(nèi)部控制在足夠長(zhǎng)的期間（可能短于財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的整個(gè)期間）內(nèi)運(yùn)行有效的證據(jù)。二者目前均采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也必須了解內(nèi)部控制，在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，并在僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)實(shí)施控制測(cè)試。對(duì)于擬信賴的內(nèi)部控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要測(cè)試其在整個(gè)審計(jì)期間內(nèi)的有效性。因此整合審計(jì)可以減少審計(jì)工作量，提高審計(jì)效率。

第二，審計(jì)意見可以互相支持，提高審計(jì)質(zhì)量。一方面，內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)內(nèi)部控制有效性形成結(jié)論時(shí)，應(yīng)同時(shí)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中控制測(cè)試的結(jié)果，若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào)，而現(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。另一方面，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，也要利用內(nèi)部控制審計(jì)中控制測(cè)試的結(jié)果。內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的缺陷會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出的控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)論，進(jìn)而影響實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。

三、整合審計(jì)案例分析

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)之所以要整合，其核心在于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要對(duì)內(nèi)部控制的了解與測(cè)試，而內(nèi)部控制審計(jì)則是內(nèi)部測(cè)試是否有效出具審計(jì)意見。所以以下通過(guò)案例分析財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)之間的聯(lián)系和區(qū)別：

第一，北大荒2012年的內(nèi)部控制審計(jì)意見中披露：北大荒及其子公司管理層逾越管理權(quán)限審批使用資金，未能對(duì)子公司實(shí)施有效控制。如：子公司黑龍楊岱投資管理公司向哈爾濱喬仕房地產(chǎn)開發(fā)公司提供喬遷借款50000萬(wàn)元，其中19000萬(wàn)元被該公司挪用，按合同約定有16000萬(wàn)元逾期未收回。（2）北大荒在資產(chǎn)減值測(cè)試、定期核對(duì)往來(lái)款項(xiàng)、依法取得涉稅憑證和準(zhǔn)確計(jì)繳稅金等方面存在缺陷，未能有效執(zhí)行《公司資產(chǎn)減值提取和資產(chǎn)損失處理內(nèi)部控制制度》和《財(cái)務(wù)管理制度》等有關(guān)規(guī)定。因?yàn)樯鲜鍪马?xiàng)，中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制審計(jì)出具了否定意見。

而在2012年北大荒審計(jì)報(bào)告中披露事項(xiàng)：北大荒公司合并資產(chǎn)負(fù)債表其他應(yīng)收款年末余額中，有69375萬(wàn)元屬于對(duì)合并范圍之外房地產(chǎn)開發(fā)公司的借款。截至本報(bào)告日，我們對(duì)北大荒公司對(duì)該等其他應(yīng)收款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 13636 萬(wàn)元未能獲取充分的審計(jì)證據(jù)以判斷北大荒公司對(duì)這些其他應(yīng)收款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備是否足夠和充分。故中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)北大荒出具了保留的審計(jì)意見，這與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中提及的減值事項(xiàng)也有密切的關(guān)系。

第二，江淮汽車2012年的內(nèi)部控制審計(jì)意見中披露：經(jīng)向國(guó)家質(zhì)檢總局備案，根據(jù)江淮汽車董事會(huì)2013年3月28日第三屆十二次會(huì)議審議通過(guò)的《關(guān)于召回部分同悅轎車的議案》，江淮汽車擬自2013年3月30日起召回2008年11月15日至2011年12月31日生產(chǎn)的同悅轎車117072輛。因?yàn)樯鲜鍪马?xiàng)，華普天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。由于上述事項(xiàng)并未影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)，華普天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)2012年的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)出具無(wú)保留意見。

第三，深天地2012年的內(nèi)部控制審計(jì)意見中披露：2013年3月15日，深建字（2013）39號(hào)文責(zé)令深圳市天地混凝土有限公司（南山區(qū)西麗鎮(zhèn)茶光路北站）停業(yè)整頓一年。深圳市住房和建設(shè)局在2012年預(yù)拌混凝土生產(chǎn)企業(yè)資質(zhì)動(dòng)態(tài)核查中發(fā)現(xiàn)深圳天地遠(yuǎn)東混凝土有限公司實(shí)際處于無(wú)生產(chǎn)場(chǎng)所、無(wú)設(shè)備、無(wú)人員狀態(tài)，已不符合資質(zhì)條件要求。因?yàn)樯鲜鍪马?xiàng)，大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。由于上述事項(xiàng)使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告中體現(xiàn)審計(jì)報(bào)告使用者注意該事項(xiàng)，可能影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)，所以大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)2012年的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見，強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段與企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告相同。

從上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見和內(nèi)部控制審計(jì)意見可以發(fā)現(xiàn)，二者審計(jì)意見并非完全一致，在實(shí)例中主要分為五種組合情況：

1、企業(yè)內(nèi)部控制不存在缺陷，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)測(cè)試的結(jié)果，對(duì)企業(yè)是否存在重大錯(cuò)報(bào)出具審計(jì)意見。

2、企業(yè)內(nèi)部控制存在缺陷，該內(nèi)部控制缺陷與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)，故二者都需要出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。

3、企業(yè)內(nèi)部控制存在缺陷，該內(nèi)部控制缺陷與財(cái)務(wù)報(bào)表無(wú)關(guān)，所以內(nèi)部控制審計(jì)意見需要出具保留或者否定意見，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。

4、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)部控制存在缺陷，該內(nèi)部控制缺陷并不與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)直接相關(guān)，但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該內(nèi)部控制缺陷對(duì)公司的影響仍然存在不確定性，故財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要出具帶有強(qiáng)調(diào)段的無(wú)保留意見。

5、企業(yè)內(nèi)部控制存在缺陷，與此相關(guān)的內(nèi)部控制也影響到了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，但被審計(jì)單位已按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)，可以出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告。

四、結(jié)論與建議：整合審計(jì)的可行性

從上述財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)之間的理論和實(shí)例分析，我們發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)存在著很強(qiáng)的關(guān)系性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在最后出具財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，只要被審計(jì)單位最后同意審計(jì)調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即可出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。內(nèi)部控制審計(jì)則不同；在內(nèi)部控制審計(jì)中，如果發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提請(qǐng)企業(yè)整改后，還要跟蹤考察整改情況，才能得出控制是否有效的結(jié)論，進(jìn)而決定是否出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師，為了更好地實(shí)施整合審計(jì)，著重需要從以下幾個(gè)方面入手：

1、在計(jì)劃審計(jì)工作：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)初步確定可接受的重要性水平。判斷內(nèi)部控制是否存在重大缺陷是以控制能否及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)為依據(jù)的。因此，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)于重要性水平的判斷是相同的。

2、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序：風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是整合審計(jì)的基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序應(yīng)對(duì)評(píng)估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估同時(shí)也貫穿于整個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程，企業(yè)層面控制對(duì)內(nèi)部控制的有效性起決定性作用，影響著內(nèi)部控制審計(jì)中業(yè)務(wù)層面控制測(cè)試及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍。

3、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)包括實(shí)質(zhì)性測(cè)試和控制測(cè)試：選擇擬測(cè)試的控制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮證據(jù)的性質(zhì)及獲得的難易程度。如果有兩個(gè)以上控制能應(yīng)對(duì)相關(guān)認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，則沒(méi)有必要測(cè)試所有控制，應(yīng)當(dāng)選擇更容易獲得運(yùn)行有效證據(jù)的控制進(jìn)行測(cè)試。當(dāng)存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷時(shí)，內(nèi)部控制即被認(rèn)定為無(wú)效。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別了控制缺陷，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，而在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)進(jìn)一步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制，進(jìn)行控制測(cè)試，確定該控制缺陷單獨(dú)或組合起來(lái)是否構(gòu)成內(nèi)部控制重大缺陷，以獲得足夠的證據(jù)支持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表審計(jì)意見。

4、審計(jì)結(jié)論及出具審計(jì)報(bào)告：在審計(jì)結(jié)論階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)綜合地評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)及識(shí)別的控制缺陷，并考慮是否獲得了足夠證據(jù)支持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)及內(nèi)部控制是否存在重大缺陷發(fā)表審計(jì)意見。整合審計(jì)中每一部分審計(jì)的結(jié)果會(huì)支持其他部分審計(jì)的結(jié)論，注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出控制是否有效的結(jié)論應(yīng)基于所有方面獲得的控制相關(guān)信息，包括：內(nèi)控審計(jì)中控制測(cè)試的結(jié)果、報(bào)表審計(jì)中的控制測(cè)試、由錯(cuò)報(bào)發(fā)現(xiàn)的控制缺陷及管理層識(shí)別的控制缺陷。這些信息既影響財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的結(jié)論，也影響財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。在綜合評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和控制缺陷后，分別出具財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見和內(nèi)部控制審計(jì)意見。

參考文獻(xiàn)：

篇3

審計(jì)整合模式對(duì)傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有著巨大的影響，其對(duì)使用企業(yè)財(cái)務(wù)信息的各方以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師等個(gè)方面都有著重要的意義，具體如下： 

（一）轉(zhuǎn)變企業(yè)管理理念，建設(shè)內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合在給企業(yè)帶來(lái)挑戰(zhàn)的同時(shí)，也產(chǎn)生了積極的意義，加強(qiáng)了企業(yè)的內(nèi)部管理控制，推進(jìn)了企業(yè)管理的發(fā)展，具體有以下幾個(gè)方面：①降低企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)：在內(nèi)部控制過(guò)程中會(huì)涉及到許多的審批制度以及業(yè)務(wù)流程，兩種類型的審計(jì)整合加強(qiáng)了企業(yè)的內(nèi)部控制，使得管理層更加了解企業(yè)具體的經(jīng)營(yíng)發(fā)展情況，減少了內(nèi)部舞弊現(xiàn)象，從而降低了企業(yè)的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn);②內(nèi)部控制能夠讓企業(yè)內(nèi)部之間既保持聯(lián)系又相互制約，促進(jìn)了企業(yè)日常業(yè)務(wù)開展的規(guī)范性。 

（二）促進(jìn)會(huì)計(jì)師的發(fā)展。內(nèi)部控制審計(jì)的提出能夠拓展會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍，當(dāng)前內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合雖然還沒(méi)有明確的規(guī)定，但眾多企業(yè)及公司已經(jīng)著手加強(qiáng)二者的整合，可見兩種審計(jì)類型的整合是未來(lái)企業(yè)審計(jì)的重要趨勢(shì)，整合審計(jì)也在為越來(lái)越多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受，這就給會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來(lái)了新的動(dòng)力，為促進(jìn)會(huì)計(jì)師的發(fā)展起著重要的推動(dòng)作用，但需要明確的是，在提供發(fā)展機(jī)遇的同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)人員等方面也面臨著重要的挑戰(zhàn)。 

（三）提升審計(jì)效率。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的性質(zhì)不同，但二者存在著一定的共性和聯(lián)系，這就使得二者的審計(jì)結(jié)果可以相互利用、相互提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，這就大大降低了審計(jì)的成本，從而提升了審計(jì)效率。具體來(lái)說(shuō)，兩種審計(jì)方式都需要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部情況進(jìn)行評(píng)估測(cè)試，以此來(lái)確定審計(jì)方向，而二者獲得的審計(jì)資源能夠?qū)崿F(xiàn)共享，減少了審計(jì)資源及信息的人力、物力及時(shí)間，而如果由一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)整合，還減少了兩種審計(jì)關(guān)于資料的溝通成本，這些都會(huì)提升審計(jì)效率。 

（四）降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。單一的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部情況進(jìn)行評(píng)估分析，并作出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，這種分析和評(píng)價(jià)并沒(méi)有內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)確，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合能夠提供正確的內(nèi)部控制信息，從而為降低財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)提供了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。如果在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中出現(xiàn)錯(cuò)誤，也可以通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行正確性驗(yàn)證，這就大大降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提升了審計(jì)質(zhì)量。 

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的可行性分析 

（一）二者終極目標(biāo)一致。內(nèi)部控制審計(jì)的主要目標(biāo)有：保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠、保證資產(chǎn)的完整和安全、合理的利用資源、提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率等等，從內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)中可以看出，其主要是為了提升財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)要符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)會(huì)計(jì)制度，反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果，以此可以看出財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要目標(biāo)是為了讓企業(yè)的管理層以及相關(guān)信息的使用者得到真實(shí)的財(cái)務(wù)信息。 

綜上所述，雖然財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)流程等方面有所不同，但其有著共同的提升財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)度和質(zhì)量的目標(biāo)。由此可見，將這兩種類型的審計(jì)整合是可行的。 

（二）二者審計(jì)模式相同。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用的是以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的自上而下的審計(jì)模式，主要以企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，并對(duì)影響風(fēng)險(xiǎn)的因素進(jìn)行分析，最后確定審計(jì)范圍及重點(diǎn)，實(shí)施審計(jì)程序。內(nèi)部控制審計(jì)中主要通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)的了解，來(lái)得出測(cè)試控制的思路，之后在進(jìn)行相關(guān)審計(jì)流程。由此可見，從審計(jì)模式上來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都是自上而下的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式，因此，二者的整合是可行的。 

（三）二者審計(jì)程序相關(guān)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果能夠被相互利用，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中能夠?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部控制形成初步了解，這就給內(nèi)部控制審計(jì)提供了幫助，同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠通過(guò)審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)企業(yè)的重大錯(cuò)誤，這就能夠?qū)⑾鄳?yīng)控制點(diǎn)的控制缺陷體現(xiàn)出來(lái)，從而對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)確定方向和范圍。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制點(diǎn)的審查，同樣能夠指出相應(yīng)的賬戶是否存在問(wèn)題，從而為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供幫助。 

三、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的策略研究 

（一）同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)目標(biāo)。首先要對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行分析測(cè)試，以此來(lái)獲取充分的證據(jù)，證明內(nèi)部控制審計(jì)能夠?qū)?nèi)部控制有效性提供意見。同時(shí)，通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)能夠幫助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在實(shí)現(xiàn)更加合理的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制。 

兩種審計(jì)類型雖然有著一定的相似性和關(guān)聯(lián)性，但具體的審計(jì)范圍以及樣本量還存在著明顯的區(qū)別，因此，要想實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)的目標(biāo)，就需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)策略進(jìn)行相應(yīng)的改進(jìn)，使之能夠適應(yīng)內(nèi)部控制審計(jì)，以此來(lái)同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)目標(biāo)。同時(shí)，為了加強(qiáng)二者的整合，還可以適當(dāng)?shù)耐ㄟ^(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的測(cè)試成本節(jié)約來(lái)抵消內(nèi)部控制審計(jì)中所增加的成本。只有實(shí)現(xiàn)以上幾個(gè)方面的綜合性整合方案，才能夠同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)目標(biāo)，才能夠?qū)崿F(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合。 

（二）審計(jì)結(jié)果的相互利用。①內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在形成內(nèi)部控制有效性結(jié)論的同時(shí)要考慮到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)于控制運(yùn)行的有效性測(cè)試;在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，在評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)要考慮到內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)控制和運(yùn)行的測(cè)試結(jié)果。如果在任何一個(gè)審計(jì)流程中發(fā)現(xiàn)控制錯(cuò)誤，要及時(shí)對(duì)該項(xiàng)錯(cuò)誤造成的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在實(shí)踐、范圍、性質(zhì)等方面的影響進(jìn)行分析;②會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)果來(lái)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)有效性的評(píng)價(jià)和分析，例如相關(guān)程序的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、舞弊相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，違規(guī)操作和行為問(wèn)題以及實(shí)質(zhì)性程序中的問(wèn)題等。 

（三）統(tǒng)一審計(jì)隊(duì)伍。我國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的公司中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常會(huì)安排兩個(gè)審計(jì)小組分別負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)工作和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作。 

篇4

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制　財(cái)務(wù)報(bào)表　審計(jì)整合

2008年7月，財(cái)政部等五部委聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》規(guī)定，執(zhí)行本規(guī)范的上市公司，應(yīng)當(dāng)對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)價(jià)報(bào)告，并可聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。2010年4月，財(cái)政部等五部委再次聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》總則第五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。這為內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行提供了依據(jù)。

一、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以內(nèi)部控制審計(jì)為依據(jù)

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的第一個(gè)共同程序。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的被審計(jì)單位內(nèi)部控制的范圍是與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的方面；了解和評(píng)價(jià)的廣度應(yīng)以是否足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為衡量標(biāo)準(zhǔn)，如果達(dá)到了這一標(biāo)準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即可開始設(shè)計(jì)和實(shí)施下一步的審計(jì)程序；了解和評(píng)價(jià)的深度也基本限于內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是否健全及其是否得到有效執(zhí)行，但其中不包括對(duì)內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行的確定；了解和評(píng)價(jià)的目的是判斷是否可以相應(yīng)減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的工作量，以及用來(lái)支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見類型。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

內(nèi)部控制審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目的是為了對(duì)內(nèi)部控制本身的有效性發(fā)表審計(jì)意見，其范圍涉及到企業(yè)整體的內(nèi)部控制，內(nèi)容包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面，并且還需確定內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行。

（三）兩種審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的整合要點(diǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序了解和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的廣度和深度均超過(guò)了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，可以將兩者在此程序需要完成的工作整合進(jìn)行，即風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)充分利用內(nèi)部控制審計(jì)所獲得的更為廣泛的信息，并從中取得進(jìn)行下一步審計(jì)程序的充分依據(jù)，這樣可以大大降低工作量，避免重復(fù)勞動(dòng)，進(jìn)而提高了審計(jì)效率，降低了審計(jì)成本。

二、控制測(cè)試程序：內(nèi)部控制審計(jì)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供結(jié)論

（一）控制測(cè)試程序并非財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的必需程序

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)來(lái)決定是否對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測(cè)試。如果被審計(jì)單位設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制本身是無(wú)效的，或者設(shè)計(jì)是合理的，但沒(méi)有得到執(zhí)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則不必實(shí)施控制測(cè)試，而是直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試；如果被審計(jì)單位所設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，即認(rèn)為內(nèi)部控制是有效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試。這樣，就進(jìn)入了兩種審計(jì)的第二個(gè)共同程序，即控制測(cè)試程序。

（二）兩種審計(jì)控制測(cè)試程序的區(qū)別

在控制測(cè)試程序中，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有三點(diǎn)區(qū)別：第一，內(nèi)部控制審計(jì)要對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)僅僅對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試。與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序相同，內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行控制測(cè)試的廣度和深度仍大于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所進(jìn)行的內(nèi)部控制測(cè)試。第二，在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取能夠證明內(nèi)部控制有效的高度相關(guān)的證據(jù)，對(duì)控制測(cè)試可靠性的要求較高，樣本量較大且選擇彈性較??；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)控制測(cè)試可靠性的要求相對(duì)較低，測(cè)試的樣本量相對(duì)較小且存在一定彈性。第三，兩者對(duì)內(nèi)部控制缺陷的評(píng)價(jià)要求也不同。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅需將內(nèi)部控制測(cè)試識(shí)別出的缺陷區(qū)分為值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷和一般內(nèi)部控制缺陷；而在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)識(shí)別出的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行嚴(yán)格評(píng)定，將值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)一步區(qū)分為重大缺陷和重要缺陷，重大缺陷會(huì)影響到審計(jì)意見類型。

（三）兩種審計(jì)在控制測(cè)試程序的整合要點(diǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，需要獲取比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更多、更廣泛、可靠性也更高的審計(jì)證據(jù)。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的控制測(cè)試可以直接為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供審計(jì)證據(jù)甚至提供結(jié)論，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)在控制測(cè)試環(huán)節(jié)所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論的充分利用，將使審計(jì)效率得到進(jìn)一步提高。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試與內(nèi)部控制審計(jì)控制測(cè)試：相互利用、相互支持

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序?qū)?nèi)部控制審計(jì)控制測(cè)試程序的影響

經(jīng)過(guò)控制測(cè)試，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)入實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。在這一程序中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，這將會(huì)影響內(nèi)部控制審計(jì)中控制測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。這是因?yàn)槿绻F(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，就意味著在錯(cuò)報(bào)相應(yīng)的控制點(diǎn)上可能存在內(nèi)部控制缺陷，這將為注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)一步審查內(nèi)部控制缺陷提供重要線索。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)控制測(cè)試程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的影響

在內(nèi)部控制審計(jì)的控制測(cè)試程序中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)哪些交易和認(rèn)定重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)指明了方向，因?yàn)槿绻l(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在某項(xiàng)重大缺陷，則財(cái)務(wù)報(bào)表在相應(yīng)的賬戶就可能存在重大錯(cuò)報(bào)，就會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的審計(jì)程序進(jìn)行調(diào)整。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試與內(nèi)部控制審計(jì)控制測(cè)試的整合要點(diǎn)

對(duì)于兩種審計(jì)的整合來(lái)說(shuō)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試與內(nèi)部控制審計(jì)的控制測(cè)試是相互利用、相互支持的，將兩種審計(jì)在這兩個(gè)程序所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論相互利用、相互支持能提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，最大限度地保證審計(jì)質(zhì)量。

四、審計(jì)計(jì)劃的綜合制定

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行的審計(jì)計(jì)劃制定是以對(duì)審計(jì)程序的整合要點(diǎn)分析為基礎(chǔ)的，因此在分析了兩種審計(jì)的審計(jì)程序整合要點(diǎn)之后，具體闡述如何根據(jù)整合要點(diǎn)綜合制定審計(jì)計(jì)劃。

（一）兩種審計(jì)方式審計(jì)計(jì)劃制定的重點(diǎn)

為達(dá)到充分整合內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)盡量由同一組審計(jì)人員實(shí)施，兩種審計(jì)的審計(jì)計(jì)劃也應(yīng)共同制定。結(jié)合以上對(duì)審計(jì)程序的分析，對(duì)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和控制測(cè)試程序主要由內(nèi)部控制審計(jì)完成，在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃中應(yīng)詳細(xì)制定這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)計(jì)劃中可以對(duì)這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃簡(jiǎn)化表述，但應(yīng)重點(diǎn)對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的計(jì)劃詳細(xì)編制。

（二）審計(jì)計(jì)劃的持續(xù)修訂是審計(jì)質(zhì)量的重要保證

隨著審計(jì)工作的推進(jìn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題，適時(shí)對(duì)總體和具體的審計(jì)計(jì)劃做出調(diào)整和修正。具體來(lái)講，如果審計(jì)人員在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃實(shí)施過(guò)程中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重要缺陷，審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)修正財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試計(jì)劃。同樣，如果在財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)質(zhì)性測(cè)試中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，也應(yīng)該考慮該重大錯(cuò)報(bào)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃的影響，考慮是否增加內(nèi)部控制審計(jì)的具體程序，擴(kuò)大審計(jì)范圍，以保證審計(jì)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行中的重大缺陷。需要特別指出的是，對(duì)審計(jì)計(jì)劃的調(diào)整和修正應(yīng)貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終，以保證審計(jì)計(jì)劃能夠?qū)煞N審計(jì)的整合進(jìn)行起到重要的規(guī)劃和指導(dǎo)作用，有效地提高審計(jì)質(zhì)量，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

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篇5

    內(nèi)容摘要:隨著內(nèi)部控制配套指引的出臺(tái),內(nèi)部控制審計(jì)越來(lái)越被關(guān)注,內(nèi)部報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系容易被混淆,論文重點(diǎn)分析以上幾項(xiàng)之間的聯(lián)系與區(qū)別,以便深入了解內(nèi)部控制審計(jì)。

    中圖分類號(hào):F270   文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

    內(nèi)部控制在防范財(cái)務(wù)信息失真,預(yù)防重大的會(huì)計(jì)舞弊方面發(fā)揮著重要的作用。但是,任何一個(gè)好的制度都需要強(qiáng)有力的監(jiān)督才能發(fā)揮積極有效的作用,才能對(duì)由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行合理保證。所以利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師,對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部審計(jì),出具合理保證的審計(jì)報(bào)告,已經(jīng)成為全世界的共識(shí)。隨著美國(guó)SOX法案(《薩班斯—奧克斯利法案》)的頒布,絕大部分國(guó)家都意識(shí)到了內(nèi)部控制審計(jì)的重要性。我國(guó)在2008年5月由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,2010年4月,上述5部門又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。

    《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出,內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托,對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作中,應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),為發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)意見提供合理保證。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷,在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

    內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審等工作既有密切聯(lián)系,又有本質(zhì)區(qū)別。弄清它們之間的關(guān)系,對(duì)于充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)特作用,切實(shí)推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的開展,具有重要意義。

    內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)之間的關(guān)系

    內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),形成評(píng)價(jià)結(jié)論,出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程。董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)通常指定內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門,圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià),并指出控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷,形成內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。

    企業(yè)董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé),內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告是否如實(shí)反映了企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性;內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的合法性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的編制是否符合國(guó)家有關(guān)法律、規(guī)章的要求(吳秋生,2010)。

    (一)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的區(qū)別

    1.范圍不同。內(nèi)部控制審計(jì)以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制為主。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,直接決定著審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任,決定著審計(jì)的可行性。為了遏制內(nèi)部控制的各種可能的缺陷滋生,為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供盡可能多的相關(guān)信息,促進(jìn)被審計(jì)單位全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)以整個(gè)內(nèi)部控制為審計(jì)范圍。但是,以整個(gè)內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,既不明確,也不好把握,容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)的可行性會(huì)有問(wèn)題。所以,目前內(nèi)部控制審計(jì)只能突出重點(diǎn),重點(diǎn)解決內(nèi)部控制弱化可能產(chǎn)生輸出虛假財(cái)務(wù)信息的問(wèn)題,內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)限于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制(楊瑞平,2010)。

    按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》,內(nèi)部控制評(píng)價(jià)圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容,建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心指標(biāo)體系,對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。

    2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)外部對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì),是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行的審計(jì),是一種獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)內(nèi)部管理層對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià),通常情況,授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià),是一種相對(duì)獨(dú)立的服務(wù)業(yè)務(wù)。

    3.目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見,為內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的真實(shí)性和合法性提供合理保證。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是管理層通過(guò)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的一種自我評(píng)價(jià),一方面,在評(píng)價(jià)的過(guò)程中可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷,及時(shí)改善企業(yè)內(nèi)部控制情況,進(jìn)而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益;另一方面,投資者、社會(huì)公眾等企業(yè)利益相關(guān)者根據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告可以了解企業(yè)內(nèi)部控制水平,評(píng)估企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力,從而為投資決策和正確行使相關(guān)權(quán)利提供資料依據(jù)。

    4.責(zé)任主體不同?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制,評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。按照該指引的要求,在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部控制責(zé)任是由企業(yè)承擔(dān)的,而內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的。兩種責(zé)任的分離決定了企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在分別實(shí)施內(nèi)控自評(píng)和內(nèi)控審計(jì)時(shí)必須按照不同的規(guī)則獨(dú)立完成,兩者之間不能夠相互替代和免除(金靈,2011)。

    5.評(píng)價(jià)依據(jù)不同。內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》進(jìn)行評(píng)價(jià),而內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》進(jìn)行審計(jì)。

    (二)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的聯(lián)系

    1.評(píng)價(jià)對(duì)象相同。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),只不過(guò)兩者對(duì)于內(nèi)部控制的范圍各自有所側(cè)重。這兩種評(píng)價(jià)必然存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性,所以往往也依賴同樣的證據(jù),遵循類似的測(cè)試方法并使用同一基準(zhǔn)日。

    2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)滋生了內(nèi)部控制審計(jì)工作。對(duì)于執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的上市公司或其他中小企業(yè),按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求,企業(yè)內(nèi)部控制必須委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展內(nèi)部控制審計(jì),內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同時(shí)對(duì)外披露或報(bào)送。由此,內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告催生了內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生。

    3.內(nèi)控審計(jì)的實(shí)施過(guò)程中可以適當(dāng)利用企業(yè)內(nèi)控自評(píng)工作。內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行審計(jì)工作時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作進(jìn)行評(píng)估,判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)相關(guān)的工作以及可利用的程度,相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。

    綜上所述,內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)既有本質(zhì)的區(qū)別又有相應(yīng)的聯(lián)系。需要強(qiáng)調(diào)的是,注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然可以利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)所形成的結(jié)論,但需對(duì)其本身發(fā)表的審計(jì)意見獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任,該責(zé)任不因企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕(王曉麗,2011)。

    內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系

    財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審,是指為編制審計(jì)計(jì)劃能夠準(zhǔn)確確定審計(jì)重點(diǎn)和抽樣規(guī)模提供可靠依據(jù),進(jìn)而進(jìn)一步確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍、性質(zhì),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)首先了解審計(jì)單位內(nèi)部控制,且出現(xiàn)下列兩種情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施控制測(cè)試:

    在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的;僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

    (一)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的區(qū)別

    1.直接目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)是出于管理方面的需求,從公司層面對(duì)企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評(píng)價(jià),以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理措施的實(shí)施及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),表現(xiàn)形式為對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是為了滿足審計(jì)方面的需要,評(píng)價(jià)那些可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性有重要影響的內(nèi)部控制,判斷其可依賴程度,從而合理確定審計(jì)程序,保證審計(jì)質(zhì)量,提高審計(jì)效率。

    2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中的一部分,一個(gè)重要的環(huán)節(jié),而非單獨(dú)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。

    (二)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的聯(lián)系

    1.審計(jì)對(duì)象相同。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審都要對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查,審查財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性,執(zhí)行的有效性。

    2.審計(jì)方法相似。針對(duì)相同的審計(jì)對(duì)象,內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審在審計(jì)方法上相似,都需要運(yùn)用檢查書面文件和記錄、詢問(wèn)有關(guān)人員、穿行測(cè)試等方法。

    正因?yàn)閮烧叩南嗨泣c(diǎn),現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就內(nèi)部控制的有效性的評(píng)價(jià)可以開展整合審計(jì),即由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不同項(xiàng)目組執(zhí)行同一委托單位的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),整合有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通,方便協(xié)調(diào)各自的工作進(jìn)度,互相借助對(duì)方的工作成果,可以大大加速審計(jì)時(shí)間,節(jié)約審計(jì)費(fèi)用,降低審計(jì)成本,有利于促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)順利開展。當(dāng)然在整合審計(jì)過(guò)程中,應(yīng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)如下的目標(biāo):獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見;獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。

    一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審時(shí)可以直接利用內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論作為對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估,最終確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。因?yàn)樵谪?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見并承擔(dān)法律責(zé)任,關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的結(jié)論是較為精確和可靠的,因此在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來(lái)評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。

    另一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出內(nèi)部控制有效性審計(jì)結(jié)論時(shí),應(yīng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)控制測(cè)試的結(jié)果,若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào),而內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào),則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審結(jié)論,再進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大內(nèi)部控制測(cè)試范圍,以收集更充分的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù),最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性作出合理評(píng)價(jià)。